租赁准则论文例1

大家好！我是88。我所选毕业论文题目是《新租赁准则的主要变化及其应用研究》，下面我将针对我所写论文的选题背景、研究意义、研究思路以及论文主要内容做一个简单的阐述。

我之所以选择本课题是因为现在很多公司都有涉及到租赁相关业务，作为一名会计专业学生，以及未来的一名会计工作人员，我想通过研究新租赁准则的主要变化与影响，从而探究新租赁准则下企业会计人员该如何进行会计处理和财务报表的填制，为将来工作中遇到租赁业务提前做好准备。

新CAS21租赁准则对原有租赁准则进行了较大改动，对于租赁的识别、分拆和合并，承租人的会计处理、出租人的会计处理，售后租回交易，列报，衔接都做了较为系统的规定。上述一系列的变动直接影响企业的租赁业务的会计处理和财务报表的制定，进而影响企业的财务指标和企业经营管理的决策，因此，不再区分经营租赁和融资租赁看似微小，可实际上会导致企业财务指标的巨大变化，使得财务风险增加，如果没有正确的去应对这些变化，将会严重影响企业的日常经营和对外融资，因此，对新租赁准则中的主要变化和应用的研究具有十分重要的战略意义。

当前国际经济发展的趋势就是要经济全球化，这就迫切要求会计标准走向统一，而我国的会计准则正在逐步与国际会计准则趋同，所以在这种形势下系统全面的研究国际租赁准则与我国租赁准则之间的联系，并且在充分考虑我国国情的前提下，合理的借鉴国际准则的改进经验显得尤为重要。因此，本课题的研究从理论意义上讲，能够充分展现新租赁准则的进步，深入发现我国租赁准则与国际租赁准则的联系；从实践意义上讲，可以对新租赁准则在实际应用中将要面临的问题提出妥善的建议和办法，从而使得我国的租赁行业更加的规范化，使相关企业的租赁业务有更好的会计处理方法。

租赁准则论文例2

一、国内外租赁会计准则概述

美国会计界对租赁会计问题的关注最早，美国财务会计准则委员会（FASB）在1976年了第13号财务会计准则公告《租赁会计》（FAS13）。之后为适应租赁业务的发展，FASB又先后颁布了一系列的准则公告、技术指南和解释说明。以FAS13为范本，其他国家（如英国、加拿大、澳大利亚和新西兰等）的会计准则制定机构，也纷纷制定了各自的租赁准则，用以规范承租人和出租人的会计处理。1982年国际会计准则委员会（IASB）了第17号国际会计准则《租赁》（IAS17），并在1999年对其进行了修订。2006年我国财政部了《企业会计准则第21号一一租赁》（CAS21），建立了我国的租赁会计准则体系。这一系列租赁准则的制定和，在很大程度上促进了全球范围内租赁业的发展。

随着安然、世通等事件的发生，相关各方对特殊目的实体故意构建租赁合同等事项高度关注，同时对租赁会计准则的批评与争论也越来越多。IASB和FASB于2006年7月成立了国际工作联合项目小组，就如何修改和统一租赁会计准则进行讨论研究，至2006年年底，租赁项目工作组了首项决议，提出“消除经营租赁与融资租赁的明确划分界线”的设想。2009年3月19日，IASB和FASB联合了租赁会计准则的讨论稿《租赁：初步意见》，指出在一项简单租赁业务中，承租人获得的租赁资产的使用权符合资产的定义，与之相关的租金支付义务符合负债的定义，因此承租人应在资产负债表中确认一项使用权资产，同时确认一项租金支付义务负债，不再区分经营租赁和融资租赁。至2010年8月17日两委员会联合了《租赁》征求意见稿，基本确定了租赁业务承租人会计处理模型，即“使用权模型”，要求承租人须对所有租赁业务确认一项使用权资产和租金支付义务负债，而不再区分经营租赁和融资租赁。

二、国外研究概况

自2009年租赁准则修订讨论稿以来，国外发表了许多文献，对国际租赁会计准则的改革动态做了介绍与评价，并与现行的IAS13及IFRS17进行了对比以分析其差异及新准则的实施可能产生的影响。Paul等（2010）对2009年讨论稿做了详细评述，指出其中承租人会计处理的不足之处及出租人会计改革的难点，并呼吁美国证监会引导FASB和IASB放缓准则修订速度以提出正确的建议。Ong（2011）针对IASB和FASB提出的所有租赁业务都须反映在资产负债表中的做法，以及现行租赁准则被滥用的可能性，对63名来自加拿大的会计师和54名来自马来西亚的会计师进行了调查。与马来西亚会计师相比，加拿大会计师更倾向于认为现行准则被滥用。同时在马来西亚，工作经验较少的会计师比工作经验较多的会计师更倾向于认为现行准则被滥用。Elaine 等（2012）介绍租赁准则的历史沿革、改革背景及修订进程，具体介绍了2012年讨论稿与2010年《租赁》征求意见稿的不同之处，并重点分析了征求意见稿中承租人会计后续计量存在的问题。并指出针对租赁会计的争论的核心在于，是否所有的租赁合同应同样对待，或一些合同被视为类似于资产购买，另一些类似于资产租赁。这一差别作为租赁会计的核心问题已被争论了50余年，现行准则旨在通过提供区分融资租赁与经营租赁的标准来解决这一争论。现在准则制定进程又回到这一问题，FASB提出的“根据租赁交易是否把与租赁资产相关的所有的风险和报酬实质上转移给了承租人，对使用权资产后续计量进行区别处理”的建议与现行准则中区分融资租赁与经营租赁的“风险报酬”标准相似，说明了现行准则并不像有些人认为的那样有巨大缺陷。

三、国内研究概况

国内对租赁会计准则的研究主要包括租赁准则中外对比研究、国际租赁准则修订的影响等方面。

租赁准则中外对比研究，主要包括中国租赁准则与美国租赁准则FAS13和国际租赁准则IAS17的对比研究。刘芳（2001）、阳春艳（2008）分别将中国2001年租赁会计准则和2006年租赁会计准则CAS21与美国租赁准则FAS13和国际租赁准则IAS17在租赁定义、分类、会计处理等方面进行比较，指出我国租赁准则的优缺点，并为准则完善提供建议。

关于国际租赁准则修订的影响，自2010年《租赁》征求意见稿以来，孙磊（2011）、吕小月，李梅香（2012）、何敬（2013）等均介绍了租赁准则修改的背景、原因和变革内容，并分别从租赁定义、租赁分类、会计确认和计量、列报和披露等方面与我国现行准则《企业会计准则第21号——租赁》进行对比，以分析其差异，并分析了我国实施新会计准则可能会面临的困难。

参考文献

租赁准则论文例3

中图分类号：F830.31 文献标识码：B 文章编号：1674-0017-2014（8）-0053-04

随着市场经济的快速发展，租赁业日趋繁荣和复杂，这也突出了租赁会计的重要性及复杂性。租赁会计准则作为一种工具，必须适应经济的发展。目前，大多数国家都按照是否转移与资产所有权相关的风险和报酬，以及实质重于形式的原则，将租赁区分为融资租赁和经营租赁，继而再进行相应的会计处理。我国2006年颁布的《企业会计准则――租赁》，也采用了这种处理方法。作为租赁会计处理的起点和核心，如何正确划分租赁的种类至关重要。许多学者曾预期租赁会计准则的未来发展方向，比如迪特尔在《承租人会计处理有用吗？》指出应该将超过一定期限（如一年）的所有租赁予以资本化的设想，认为这将会使承租人资产负债表更好地反映资产和负债的情况。近几年来，在租赁合约中是否都会产生资产和负债，一直是学术界、实务界所争论的问题。我们也可以看到包括国际会计准则理事会（IASB）和美国财务会计准则理事会（FASB）在内的组织对租赁会计准则的修订也正朝着其简单化、统一化、合理化、完善化的方向发展。

一、对于租赁会计准则修订的进程回顾

（一）租赁会计准则的初步观点

国际会计准则理事会（IASB）和美国财务会计准则理事会（FASB）于2009年3月19日了关于租赁会计准则的讨论稿，即关于租赁会计处理新方法的初步观点。

对于租赁会计处理的一般原则，两个组织认为现行会计准则仅根据几个标准将租赁分为融资租赁和经营租赁，这在一定程度上会将实质上相同的交易，即对租赁资产的使用权，引来不一样的会计处理方式，并将会降低会计信息的可比性，使得企业人为地选择租赁方式，并控制会计处理方式，最终使得粉饰报表成为可能。故讨论稿提出一项新的处理方法：在所有租赁合约下，承租人均需确认资产和负债，列出资产使用权利及租金支付义务。

下面对于讨论稿中提出的使用权资产和租金支付义务的衡量和后续处理进行简述，并将其与现行的国际会计准则第17号――租赁会计，进行比较分析：

1、租赁期间。讨论稿中对于租赁期间的处理并不剥离续租权和终止权，要求承租人综合考虑其具有的相关权利以及预计的现金流量变动，从而估计出最有可能的租赁期间。

2、使用权资产和租金支付义务。承租人在计算最低租赁付款额的现值时，能够取得出租人租赁内含利率的，应当采用租赁内含利率作为折现率；否则，应当采用租赁合同规定的利率作为折现率。承租人无法取得出租人的租赁内含利率且租赁合同没有规定利率的，应当采用同期银行贷款利率作为折现率。在新的租赁会计处理方法下，不采用租赁合约隐含利率的原因在于隐含利率难以确定，而且采用银行利率将会降低其可比性。因此，在新会计处理方法下，以承租人增额借款利率确定租金给付现值。使用权资产按照标的资产经济年限和租赁期间中的较小者进行摊销，但对于使用权资产如何进行减值测试还没有形成初步观点；租金支付义务同样也应根据承租人增额借款利率确定的租金给付现值确定。对于增额借款利率是否重新评估，IASB和FASB持有不同观点，其中IASB认为应该进行重新评估，但评估方式未作出确定意见。

3、承购权。对于承购权，应在确定最有可能租赁期间时，将其纳入考虑范围。

4、或有租金和保证残值。讨论稿中，IASB主张采用发生机率加权估计来衡量或有租金和保证残值，将其纳入租金支付义务的范畴中；而FASB则主张采用最有可能租金给付法。因或有租金和保证残值的变动产生的影响，IASB主张调整使用权资产的账面价值，而IASB主张将其影响额计入当期损益。在现行租赁会计准则下，或有租金在发生时计入当期损益，保证残值以最高估计额计入最低租赁付款额中。

5、列示。财务状况表：IASB和FASB认为使用权资产应与自有资产分开列示，而对于租金支付义务IASB认为无需单独列示，FASB则认为也应单独列示。综合收益表：相关损益应根据情况在综合收益表中反映。若租金支付义务单独列示，则相关损益也应单独列示；若使用权资产归于不动产等，相关损益计入折旧费用。

综述，虽然在此讨论稿中IASB和FASB并没有形成完全一致的意见，但其修订方向都是承租人在不区分融资租赁和经营租赁条件下进行会计处理的新方法。

（二）国际会计准则理事会――《租赁（征求意见稿）》

国际会计准则理事会（IASB）先后于2010年10月、2013年5月了《租赁（征求意见稿）》，主要内容包括：

1、如果租赁内含利率易于取得，也可以采用其内含利率进行折现。承租人应根据所有相关信息确定预期结果，从而计算应付租赁款的现值，其中预期结果采用按可能性的加权平均值。租赁中包含的购买选择权的行权价格不属于租赁支付，在确定租赁应付款时不得包含购买选择权。当行使购买选择权时，承租人应将租赁合同视为一项购买进行会计处理，出租人应视为一项出售进行会计处理。

2、租金支付义务仍按照摊余成本进行摊销，但有事实或情形表明其发生重大变化时，分情况进行处理：租赁期发生变化的，调整使用权资产；或有租金、罚款和担保余值发生变化时，若与当期或前期有关的变动确认为损益，与未来期间有关的变动视为使用权资产的调整。使用权资产摊销同2009年的讨论稿。

3、使用权资产进行重估时，在综合收益表中反映重估损益；每个报告日对使用权资产进行减值测试，确定相应减值损失。

4、使用权资产归入不动产和设备类，并与企业自有资产分别列报；租金支付义务与其他金融负债分别列报。摊销的利息等也应单独列报。租赁的现金流动属于筹资活动，并单独列示。

5、出租人的会计处理显得更加突出。如果出租人保留了与租赁资产相关的重大风险或收益，出租人应当采用履约义务法。如果出租人未保留与租赁资产相关的重大风险或收益，出租人应当采用终止确认法。在租赁开始日之后，出租人不应变更租赁的会计处理方法。

6、短期租赁。承租人-使用权资产和租金支付义务无需折现，在租赁期内确定损益；出租人-不确认短期租赁引起的资产和负债，也不终止确认租赁资产，在租赁期内确定损益。

（三）2011年至今

从征求意见稿至今，社会各界对其提出了许多建议，IASB和FASB也进行多次讨论和修改，虽然其中很多都只是IASB和FASB暂时的意向性决定，但它将对再一次修订的征求意见稿以及今后的准则产生决定性的影响。在这期间，主要的暂时性决定有：

1、租赁的定义。2011年1、2月提出，如果一项合约中是关于一项特定资产1的使用权并且该使用权转让了一定时间，则该合约应视为一项租赁。

2、承租人对使用权资产的摊销。2011年4月提出，根据租赁形式采用不同的摊销方法。在融资租赁条件下，采用系统摊销反映预期经济利益；在非融资租赁条件下，采用直线摊销法摊销所有的租赁费用。在2012年提出使用权资产摊销应根据租赁费用确认方式：如果租赁费用采用加速确认，则使用权资产应用系统摊销方法；如果租赁费用采用直线摊销，则使用权资产摊销额应是一个平衡的数值。

3、出租人会计处理方法。讨论了只采用终止确认法和采用两种方法处理所带来的异同。在2012年6、7月份，提出了应收和余值法。区分是否应用应收和余值法，采用的判断标准同承租人会计区分两种租赁方式相类似，即承租人在租赁期内对标的资产的耗费是否超过非重大部分。在应收和余值法下，剩余资产等于剩余资产总额扣除递延利润。除非剩余资产转租或者出售，递延利润不能计入当期损益。没有采用应收和余值法的租赁，应用现行租赁会计准则处理。（以上讨论均排除了短期租赁）

二、各界对IASB租赁会计准则修订的质疑

（一）要求诸多判断和复杂处理，可能会影响会计信息的可靠性

根据征求意见稿以及后期的反馈信息，对于采取发生机机率加权平均或者最有可能情况；判断重大事实或者情况发生时，对使用权资产、或有租金、罚款等进行估计；延长或终止的选择权影响……这些情况都要求会计信息处理者作出判断和复杂的会计处理，在这过程中可能使得会计信息的可靠性受到影响。

（二）公允价值原则不适用于新租赁会计处理方法

征求意见稿中提出承租人应定期进行重估以使该资产报告期末的账面价值与公允价值不存在重大差异。这对于国际公允价值市场不成熟，但按照“公允价值”制定租赁会计准则是不科学的。再者租赁合约中租金的本质是租赁双方协商的、承租人为占用出租人资产使用权愿意付出的代价，并不存在公允价值之说。租赁债权是金融债权，不是租赁物本身价值的债权。因此按照历史成本比公允价值更科学，更容易管理和计量。

（三）出租人会计处理的复杂化

在出租人会计处理中，如果按照履约义务法处理，会导致出租人的杠杆率虚增，融资的难度会提高；同时会引起一系列税收的问题，目前的交易是按营业税征收，按照购买和交易处理是符合增值税的。按照讨论稿，税收怎么核算、计量等都会引起很大的困惑。

三、国际租赁会计准则发展对我国的启示

由上文提及的国际会计租赁准则处于不断的变动之中，这对我国租赁业、准则制定、租赁会计处理等有着重大的借鉴意义。笔者认为需要各界进行一定的评判和选择，并做好充分准备。但就目前而言，采用新会计处理方法是违背我国租赁市场发展规律的，我国还不能急于采用国际租赁会计准则修订的新方法，原因如下：

（一）新处理方法中采用的使用权模型，势必会影响整个租赁行业

在我国乃至世界范围内通过租赁业务调整资产负债表的方法是租赁的主要功能之一，况且在我国整个市场经济中不甚完善的监管体制下，租赁更有着其特殊的存在意义。如果承租人在租赁中都确认资产和负债，那么势必打击承租人采取租赁的动机，这样整个租赁行业都会受到影响。另外，中国租赁业本来就比发达国家落后，还没能达到采用单一模式的阶段。

（二）新会计处理方法不仅仅影响了租赁业，对税收和监管体制也是一次较大的冲击

采取使用权模型，资产摊销和费用确认，如何计算税费；所有权归属问题又如何征管……这些都是需要前期做好充分准备。在这方面，我国显然有着不足之处，我国需要一个配备更加完全的市场来协调租赁会计的变动，这在现阶段是没法达到的。

（三）经营租赁应该是比融资租赁更高一级的租赁形式

融资租赁只是一种类金融的行为，而经营租赁才能真正加强资源流通、实现资源共享，它应是市场发展的最终体现，而非仅仅是对资产的控制所有权。从这层面来讲，现阶段是应该允许二种租赁形式共存，随市场发展而促进租赁形式的转变的。

四、结论

通过对国际租赁会计准则修订的进程回顾，可以看到目前国际趋势是不区分融资租赁和经营租赁，但是对于承租人和出租人具体的会计处理还有待进一步完善。目前IASB和FASB基本形成了统一意见：对承租人使用权资产和租金支付义务确认，根据租赁方式摊销费用；出租人区分“应收和余值法”和不属于此类的情形分别做会计处理，应收和余值法下确认剩余资产等。虽然租赁会计准则修订，能够加强会计可比性，可仍存在诸多问题，比如公允价值市场、最有可能的判断和选择具有较多的不确定性，我国要把握好与国际趋同的节奏。

参考文献

[1]葛家澍、常勋.高级财务会计 第3版[M]，辽宁人民出版社，2009。

[2]罗素清.租赁会计研究[M].上海三联书店，2005。

[3]吴，陈良华.高级财务会计[M].东南大学出版社，2009。

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[5]潘宗、朱哲人.中国租赁业发展现状及问题分析[J]，北京工商大学学报，2009，（11）：40-49。

The Development Trend of the International Lease Accounting Standards and Its Enlightenment to China

ZHANG Biao

租赁准则论文例4

从法律形式看，所有的租赁在租期内承租人只获得使用权而没有所有权。租赁只是租赁双方的一种契约行为，租约是一项待执行合同，也就是说，当承租人不能履约时，他对未偿付租金并无责任。所以，区分融资租赁和经营租赁，并将融资租赁予以资本化处理，仅从法律形式看是找不到依据的。要使信息“忠实反映’会计事项，就必须根据交易的实质和经济现实，而不是仅仅根据其法律形式进行反映，即“实质重于形式”。所以，“忠实反映”和“实质重于形式”是保证会计信息质量特征的两项重要基本原则（其中，后者从属于前者）。会计准则要求根据租约法律形式条款背后所反映的实质，将实质上转移了与资产所有权有关的全部风险和报酬的融资租赁与一般经营租赁相区分，要求承租人对融资租赁予以资本化入帐，并同时确认一项长期负债；而经营租赁（承租人）则无需资本化处理。从会计准则对其所区分结果的不同处理要求看，会计准则区分融资租赁与经营租赁的理论依据不只是“忠实反映”和“实质重于形式”两项重要会计原则，还应追溯到对两个会计最基本的概念——资产和负债的理解及其相关的确认、计量理论。换言之，当实质上转移了与资产所有权有关的全部风险和报酬时，租入资产已经满足了现行会计理论中资产和负债的定义及其确认和计量条件。所以，会计准则区分两类租赁业务的理论依据是基于资产、负债基本概念及相关的理论和原则的认识为出发点的。

这样区分的根本目的是为了提高会计信息质量，使会计信息具有决策有用性。具体讲：（1）保证信息的客观性。若承租人不忠实反映融资租赁的实质，即资产和负债的增加，信息客观性无从谈起。（2）提高信息的可比性。如果不区分融资租赁与经营租赁，不将融资租赁予以资本化处理，则具有不同融资租赁租入资产规模间企业的会计信息就失去可比性。会计信息如不具备客观性、可比性，那么，相关性、有用性将大打折扣。

可见，现行各国租赁准则从资产、负债基本概念及相关的理论和原则出发，将租赁分为融资租赁和经营租赁来规范租赁业务，这一分类思路无疑是正确的，因为它直接能与人们会计实践目标相联系；而租赁的其他分类（如租赁对象、租金计算方法、租赁期长短等）均不具有这一特点。

二、会计准则对融资租赁与经营租赁的区分标准

各国租赁会计准则都要求企业按是否实质上转移了与资产所有权有关的全部风险与报酬这一根本标准对租赁进行分类，但由于这一标准过于抽象，为便于操作，各国准则一般都同时明确若干项具体的通常判断条件。从总体上看，准则中的通常判断条件各国基本一致。现以我国的租赁会计准则为例，对租赁分类的根本标准和通常判断条件图示如上页图。

笔者认为，在理解和运用准则的分类标准和判断条件时，有一点特别值得强调：即通常判断条件并非最高标准，只是在“通常”情况下其判断结果是准确的。所以，在整个判断过程中，根本标准是贯穿全过程的起约束性作用的最高标准。如果机械、教条地只从准则的通常判断条件来区分融资租赁与经营租赁，那么，对“实质重于形式”原则的贯彻必将是不彻底，而只是“形式”上的贯彻，从而使如实反映、客观性等难以得到“实质”上的落实。更为严重的是，为实务中那些通过巧妙设计租约条款来将实为融资租赁的变名为经营租赁，从而为规避资本化处理提供借口。IAS17号第8条在列举判断条件前特别指明：“下列情况的租赁通常应归为融资租赁”。本文认为，“通常”一词决非可有可无，我国准则虽无“通常”一词，但从字里行间，也应该作此理解。

三、租赁分类在实践中的困惑

如所周知，会计准则是具有经济影响的，因为按照某种准则规范所产生的会计信息将直接影响不同利益主体的决策行为（包括其会计行为）。所以，在实践中，某些利益主体出于自身利益角度考虑，有意回避准则的本来意图的越轨行为时有发生，这一点，在租赁会计中尤为明显，可谓“困惑”。何以言之？

首先，同一租赁业务在融资租赁和经营租赁两种处理方式下（即是否予以资本化处理），对企业的财务影响具有显著差异。一般认为，经营租赁由于无需资本化处理，相比具有明显的表外筹资效果，可以“扩大”投资收益率，美化企业财务形象。所以，经营者出于自身利益考虑，对经营租赁的处理方法存在偏好。

其次，由于租赁分类的根本标准过于抽象而难以操作，故在实务中，准则的“通常”判断条件起着“通用”标准的作用，而要用这些通常判断条件来区分实务中纷繁复杂的租赁关系决非易事，即使是当事人遵循“忠实反映”原则。所以，相对于实务中纷繁复杂的租赁关系而言，准则的判断条件是主观和武断的，也是力不从心的。另外，就判断条件中通常涉及的“公允价值”、“使用年限”、“最低租赁付款额”、“现值”及“相当于”等内容均具有主观性和模糊性，又由于经营者的方法偏好，导致在实务中，经营者在进行租赁时，只要通过精心设计租赁合同，就能轻而易举地将一项实为融资租赁的合同被视为经营租赁处理。

租赁准则论文例5

2006年2月15日，财政部颁布了新的企业会计准则，其中第21号为租赁会计准则，新的租赁会计准则在许多方面都发生了变化，体现了与国际会计准则的进一步趋同，但在会计实务中的应用却存在着一些问题，本文试图从准则本身定义方面进行研究，探讨其不足之处，并结合实际情况提出相应对策。

一、目前新租赁会计准则应用中的一些不足

（一）租赁分类标准的实际界定问题

首先，新准则对租赁业务的5条分类标准中有3条是取决于租赁合同中有无明确规定或会计人员的职业判断。这种规定带有很强的主观性，在企业实际进行判断时有很大的自由判断的空间，这样的标准指导意义更强，实际操作中可能被人为的扭曲准则制定者的本意，利用上述标准把经营租赁判断为融资租赁从而操纵利润。再者，针对第4条分类标准，准则中是这样规定的：承租人在租赁开始日的最低租赁付款额现值，几乎相当于租赁开始日租赁资产公允价值；出租人在租赁开始日的最低租赁收款额现值，几乎相当于租赁开始日租赁资产公允价值。按照通常的理解“几乎相当于”是指最低租赁收、付款额现值占租赁资产公允价值的90％以上，含90％。但目前存在的实际情况是租赁双方最低租赁收、付款的金额大部分不相等，从而其现值也可能不相等，这样就导致双方租赁现值占资产公允价值的比重也就不一致，按照90%这一标准来划分的话，可能一方会作为融资租赁，而另一方因低于90%，作为经营租赁。在这种情况下，双方在租赁期内的会计处理就可能导致资产实际上处于无人监管的状态。因此目前的分类标准需要更加细化。

（二）未担保余值减值的处理问题

首先，新的准则规定判断未担保余值发生减值的主要依据为期末资产的公允价值，这一判断标准由于公允价值的难以取得从而导致减值的判断值得怀疑，而且未担保余值一般占资产比重很小，而准则规定的会计处理方法却相对繁琐，个人建议应简化处理。其次由于未担保余值减值，出租人的租赁内含利率会发生变动，而相应的承租人的租赁内含利率也发生变动，这样随着未担保余值的价值变动，承租双方会不断的变动租赁内含利率，随意性很大，直接导致资产的价值变动，容易被利用来粉饰报表，操纵利润，这一问题应值得关注。再者，根据准则规定，出租人可以对应收融资租赁款合理计提坏账准备。而当未担保余值发生减值时，不计提减值准备。两种做法不符合一致性的会计基本原则。

（三）公允价值难以计量

新的租赁会计准则在多处规定要采用公允价值来进行会计处理。公允价值的使用应该说是新会计准则的一大亮点，但结合我国目前的市场环境，对公允价值的取得仍很困难，这一难题目前会计学界讨论的已经比较多，因此不在此赘言。

二、新租赁会计准则应用的建议

针对上述问题，谨以个人对准则的理解，提出以下几意见，希望能够对租赁会计准则的应用有一定帮助。

（一）融资租赁分类界定标准的改进

针对新的准则关于融资租赁标准的界定，首先建议准则制定部门进一步细化对融资租赁和经营租赁的划分标准。其次加强企业会计人员技能培训，加强职业道德教育，在进行分类时要严格遵循实质重于形式的原则。最后对同一笔租赁中承租双方性质的判定可能存在不一致的问题，在实际操作中，借鉴一些专家的研究成果，可以从两个方面解决这一问题：第一，可以尝试将经营租赁资本化。这同时也是国际租赁会计界目前的研究课题之一。第二，统一标准，考虑到租赁业务来讲，承租人在往往交易中处于主导地位，因此可以仅从承租人的角度出发，用承租人对交易的分类作为租赁双方认定交易性质的标准，这样就可以解决因为双方界定交易性质不同而给会计核算带来的一些问题了。

（二）采用账面价值作为计量标准

就目前实际情况来看，我国尚不具备运用公允价值计量的市场条件。而且，租赁会计处理也比普通的会计核算更为复杂，但我国会计从业人员特别是租赁会计从业人员的总体素质不够高，还不能就公允价值做出合理的判断。所以在实际会计处理过程中最好还是沿用原来的规定，即仍应采用账面价值进行计量。

（三）简化对未担保余值减值的会计处理

首先，建议准则制定者对未担保余值的减值判断的标准进行进一步的修订。其次根据重要性的原则，建议简化未担保余值减值时的会计处理。当未担保余值发生减值时，不再重新计算租赁的内含利率。同时根据一致性的原则，可以规定未担保余值也可以采用提取减值准备的方法。实际操作中可以在“未担保余值”科目下设两个明细科目，分别是“成本”和“减值准备”科目。具体处理方法可以参照一般资产减值的会计处理方法，这样在目前我国租赁行业从业人员的现有水平便于下理解和操作，也不违背会计重要性原则。

以上仅仅是笔者对新租赁准则的一些浅显理解，租赁会计在会计处理中是比较复杂的一种业务，在实务操作中出现的问题也绝不仅仅是上述所列举的这几类，本文只是从准则本身解读，结合目前我国租赁业的实际情况，个人认为仍应坚持实事求是的原则，应当有更加细化更符合当前过渡阶段的指导性意见出台，明确准则中的疑难处理办法。再者，我们也应进一步提高危机意识，目前很多跨国公司已在我国设立了租赁公司，这些公司的实力雄厚，业务操作完全按照国际惯例操作，对我们已形成压力。因此，无论是中国租赁业自身发展的需要还是参与国际竞争的需要，都要求我们加强租赁会计准则的学习和宣传，对规范租赁业的会计核算、信息披露，加强租赁业的风险防范和培育租赁市场都将起到重要的作用。

参考文献

[1]中华人民共和国财政部制定.企业会计准则一一应用指南2006[M].中国财政经济出版社,2006,11.

租赁准则论文例6

我国租赁会计与其他国家相比产生较晚，但经过几十年的发展已经积累了一定的经验，租赁会计处理也逐步与国际接轨。但是有比较才有借鉴。将我国租赁会计准则与其他比较成熟的具有代表性的租赁准则进行比较分析，结合我国租赁业的实际情况，能够对我国租赁会计准则有更客观的认识，改进租赁准则在会计实务中反映出来的不足，为租赁业发展创造完善的会计规范。虽然从世界范围看，租赁业务很早就产生了，但是现代租赁业务却发源于美国，所以美国租赁会计研究也最成熟，世界各国都借鉴美国研究的经验来制定自己的租赁会计规范；同时，国际租赁会计准则作为协调各国会计理论差异的一种国际经济语言，它在国际经济活动中所发挥的作用是其他准则所无法取代的。因此，本文将此二者与我国租赁会计准则进行比较分析具有积极的实践意义。

一、关于租赁定义的比较研究

《国际会计准则第17号――租赁》（以下简称 IAS17）[3]认为，租赁是指在一个议定的期间内，出租人将某项资产的使用权让与承租人，以换取一项或一系列支付的协议；《美国财务会计准则第13号――租赁会计》（以下简称 FAS13）[4]认为，租赁是指在一定规定的期间内转让财产、厂房和设备（土地或可折旧资产）的使用权的协议；《企业租赁会计准则第21号――租赁》（以下简称我国租赁准则）[5]认为，租赁是指在约定的期间内，出租人将资产使用权让与承租人以获取租金的协议。三者对租赁定义的认识基本一致，都是“租赁协议观”的体现。其实租赁本身就是承租人和出租人之间就不同形式的资产租赁行为达成的一种协议，有时确实类似于一种购买交易，如长期融资租赁； 有时类似于一种借贷交易，比如简单的经营租赁；有时又类似于一种销售和借贷式的混合交易，比如售后租回。细微的区别就是我国租赁定义中不包括土地租赁，而IAS17 和FAS13 包括土地租赁，这主要是因为我国的土地所有权属于国家所有，而企业只有土地使用权。

二、关于融资租赁判断标准的比较研究

同一租赁业务在融资租赁和经营租赁两种处理方式下，对企业的财务影响具有显著差异。经营租赁较融资租赁的主要优点在于经营租赁具有表外融资的作用。所谓表外融资是指在资产负债表上未予以反映的融资行为，企业通过经营租赁，并不增加资产负债表上的资产和负债数额，可以降低企业的资产负债率，增强企业的融资能力。这样做既可以使企业获得大量资产的使用权，又可以保持良好的资产收益率。因此各国对于融资租赁的判断标准的确定不仅要考虑到实际运用中的操作性问题，同时也要考虑如何能够真实地反映财务会计信息，使其具有可比性。

1.国际租赁会计准则对融资租赁的判断标准

（1）租赁期满后，租赁资产所有权转让给承租人；

（2）承租人有购买租赁资产的选择权，所订立的购价将远低于行使选择权时租赁资产的公允价值，因此在租赁开始日就可以合理确定承租入将会行使这种选择权；

（3）即使租赁资产的所有权不转让，但是租赁期占租赁资产尚可使用年限的大部分；

（4）租赁开始日，最低租赁付款额的现值几乎相当于租赁开始日租赁资产公允价值；

（5）租赁资产性质特殊，如果不作重新改制，只有承租人才能使用。

2.美国租赁会计准则对融资租赁的判断标准

站在承租人角度，将租赁分为融资租赁和经营租赁。其中，融资租赁的判断标准为：

（1）租赁期满后，租赁资产所有权转让给承租人；

（2）同规定承租人对租赁资产有廉价购买权；

（3）租赁期等于或大于租赁资产预计使用年限的75%。如果租赁资产是旧资产，在开始租赁前已使用年限超过全新时可使用年限的75%时，则本标准不适用；

（4）租赁开始目，最低租金付款额的现值，至少等于或超过租赁资产公允价值的90%。如果租赁资产是旧资产，在开始租赁前其己使用年限超过资产全新时可使用年限的75%时，则本标准不适用。

3.我国租赁会计准则对融资租赁的判断标准

（1）租赁期满后，租赁资产所有权转让给承租人；

（2）承租人有购买租赁资产的选择权，所订立的购价将远低于行使选择权时租赁资产的公允价值，因此在租赁开始日就可以合理确定承租人将会行使这种选择权；

（3）租赁期占租赁资产尚可使用年限的大部分。但是，如果租赁资产在租赁开始前已使用年限超过该资产全新时可使用年限的大部分，则该标准不适用；

（4）就承租人而言，租赁开始日租赁付款额的现值几乎相当于租赁开始日租赁资产原账面价值；就出租人而言，租赁开始日最低租赁收款额的现值几乎相当于租赁开始日租赁资产原账面价值。但是，如果租赁资产在租赁开始前已使用年限超过该资产全新时可使用年限的大部分，则该标准不适用；

（5）租赁资产性质特殊，如果不作重新改制，只有承租人才能使用。

4.各国融资租赁判断标准的比较分析

美国租赁会计准则为融资租赁的确认提出了较明确的数量界线，如租赁期占租赁资产使用年限的75%或以上；租赁开始日，最低租金付款额的现值，至少等于或超过租赁资产公允价值的90%等。这些量化标准比较直观，操作性强，而国际租赁会计准则和我国租赁会计准则的规定均使用了比较模糊的文字规定，如“大部分”、“几乎相当于”等。

除了前面谈到的融资租赁判断标准外，国际租赁会计准则中还提出了导致一项租赁认定为融资租赁的另外三种情况：

（1）果承租人撤销该租赁，撤销给出租人造成的损失由承租人承担：

（2）值的公允价值波动形成的利得或损失归于承租人；

（3）承租人能够以大大低于市场租价的租金继续该租赁至第二个期间。

而美国和我国租赁会计准则关于融资租赁的判断标准中没有这三项规定。

且在租赁开始日，我国以租赁资产原账面价值取代了国际租赁会计准则和美国租赁会计准则中普遍使用的租赁资产的公允价值，与最低租赁付款额的现值进行比较，来确认该租赁是否为融资租赁。

我国租赁会计准则更多地借鉴了国际租赁会计准则的做法，对融资租赁的认定考虑了“实质重于形式”的原则。不同之处在于，国际租赁会计准则别提出了另外三种情况有可能导致某种租赁认定为融资租赁，而这三种情况因为涉及公允价值或承租人的未来信用担保，在我国目前的租赁业状况下没有相关的监督机制，因此我国租赁会计准则没有将此内容包括在内。所以对融资租赁的界定范围，国际租赁会计准则要比我国租赁会计准则和美国租赁会计准则考虑得更全面一些。

在认定手段上，美国租赁会计准则以量化的指标为标准，而我国和国际准则更侧重会计人员的职业判断，这种做法一方面提高了认定的灵活性，但另一方面在会计人员业务素质偏低的情况下，可能形成随意操纵会计信息的隐患。

三、承租人账务处理的比较研究

承租人在确认租入资产的同时，要确认一项长期负债。对于如何计量租入资产和长期负债，存在三种不同作法：（1）直接将应付租金的金额确认为一项资产，并按相同金额确认一项负债。这种作法简单易行，便于操作。但是采用终值来计量现时资产和负债，计价基础不科学；（2）将应付租金的现值确认为一项资产，将应付租金确认为长期负债，二者的差额作为“未确认融资费用”。这种作法能够反映承租人为租赁资产所付出的代价，但资产按现值计价，负债却按终值计价，计价基础不一致；（3）资产和负债的金额都按照应付租金的现值确认，不记录未确认融资费用。这种作法的优点是计价基础科学、一致，但不能反映承租人为租赁资产所付出的代价。

1.国际租赁会计准则中承租人租入资产和相应负债的确认方式

国际租赁会计准规定承租人采用净额法对融资租入的资产和负债进行确认。即在租赁开始日，租赁资产和租赁负债均以在租赁开始日租赁资产的公允价值减去出租人应收到的各种补助金、税款减免后的净额入账，或者以等于最低租赁付款额的现值入账，采用两者孰低的原则。

2.美国租赁会计准则中承租人租入资产和相应负债的确认方式

美国租赁会计准则认为，在融资租赁之下，租赁资产的风险和利益已经转移给了承租人，因此承租人确认的资产和相应的负债金额均应等于租赁开始日最低租赁付款额的现值，即最低租金付款额与承租人担保余值、不按约定续约时应支付的罚金或租赁期末低价购买租赁资产的价款之和的现值。如果该值大于租赁开始日租赁资产的公允价值，则资产和负债均按公允价值入账。

3.我国租赁会计准则中承租人租入资产和相应负债的确认方式

我国在租赁会计准则颁布实施前，承租人按照行业会计制度的规定采用前面谈到的三种作法的第一种，后来的租赁会计准则改用了第二种处理方法，即总额法。在租赁开始日，承租人通常将租赁资产原账面价值与最低租赁付款额的现值两者中较低者作为租入资产的入账价值，将最低租赁付款额作为长期负债，同时将两者的差值记录为未确认融资费用。

我国租赁会计准则同时指出，如果租赁资产占企业资产总额的比例不大，也可以采用第一种作法。这里的“比例不大”，通常是指融资租入资产总额小于承租人资产总额的30%（含30%）。也就是说，承租人既可以采用最低租赁付款额，也可以采用租赁资产原账面价值与最低租赁付款额的现值两者中的较低者记录租入资产。

4.承租人账务处理比较结果分析

美国租赁会计准则、国际租赁会计准则与我国租赁会计准则对于承租人租入资产的性质认定采用了一致的方法，即在租赁开始日，对租入资产进行资本化处理。但是对于相应的资产及负债入账价值的确定采用了不同的方法。

如果不考虑出租人可能收到的各种补偿金或税款减免以及承租人不续约时应支付的罚金，那么国际租赁会计准则与美国租赁会计准则对承租人融资租赁时资产和负债的确认方式是一致的，都采用了净额法且入账金额的计算方法相同。而我国租赁会计准则对于承租人融资租赁的资产和负债认定采用了总额法。这两种方法的本质区别在于是否在租赁开始日记录未确认融资费用。

四、出租人账务处理的比较研究

正如同承租人在租赁开始日对于租入资产的确认方式及金额在国际租赁会计准则、美国租赁会计准则和我国租赁会计准则中的规定不尽一致一样，对于出租人租赁债权即应收租赁融资款的确认，三个准则的规定也存在着不同。

1.国际租赁会计准则中出租人租赁债权的确认

国际租赁会计准则中明确提出了租赁投资总额、租赁投资净额、未确认融资收益等概念。其中，

租赁投资总额=（出租人角度）最低租赁付款额+未担保余值

未实现融资收益=最低租赁付款额+未担保余值-（二者现值）

租赁投资净额=租赁投资总额一未实现融资收益

并指出，在租赁开始日出租人所确认的租赁债权为租赁投资净额。

2.美国租赁会计准则中出租人租赁债权的确认

美国租赁会计准则从出租人的角度把资本性租赁又迸一步分为直接融资租赁，销售型租赁和杠杆租赁。尽管不同类型的融资租赁方式在具体的会计处理上存在着一定差异，但从本质上分析，无论哪种类型的融资租赁，其出租人租赁债权的确认依旧围绕着租赁投资总额、租赁投资净额和未确认融资收益等基本概念。其中，

租赁投资总额=最低租赁付款额+未担保余值

租赁投资净额=租赁投资总额-未实现融资收益

未实现融资收益=租赁投资总额-租赁投资总额的现值

根据美国租赁会计准则，无论是销售型租赁还是直接融资租赁，在租赁开始

日出租人所确认的租赁债权均为租赁投资总额。

3.我国租赁会计准则中出租人租赁债权的确认

出租人应当在租赁开始日单独记录未担保余值，将最低租赁收款额作为应收融资租赁款即租赁债权的入账价值。其中，

租赁投资净额=最低租赁收款额+未担保余值-未实现融资收益

未实现融资收益=最低租赁收款额+未担保余值-（二者现值）

4.出租人账务处理的比较结果分析

中美与国际租赁会计准则都要求出租人用于融资租赁的资产，不应视为固定资产，而应作为应收款项。如果融资租赁的出租人不是制造商或经销商，不考虑销售损益的存在，仅从租赁债权的确认来看，国际租赁会计准则规定其金额等于出租人的租赁投资净额：美国租赁会计准则规定其等于租赁投资总额，而我国租赁会计准则规定其等于租赁开始日最低租赁收款额。三个准则对于出租人租赁债权的确认除了在金额上出现不同外，更重要的是我国租赁会计准则出于谨慎性原则考虑，要求出租人在租赁开始日明确记录未担保余值，这样做不仅使出租人所承担的风险明晰化，同时有利于未担保余值发生变动时做出正确的判断。

五、租赁会计准则的不足与应对措施

无论是我国自有的社会机制、文化模式，还是不同经济发展过程所造成的我国租赁会计准则与国际租赁会计准则、美国租赁会计准则的差异，都将对租赁会计的信息造成影响。影响主要体现在一下几点：

（1）不符合谨慎性原则；

（2）简化的会计处理方式掩盖了业务实质；

（3）给企业增加利润造成人为操纵空间。

因此，我国租赁会计准则应在以下几个方面进一步完善：

（1）删除多余备选项，直接反映会计业务实质；

（2）具有前瞻性，为租赁业的未来发展提供空间；

（3）扩大横向比较研究的范围，提高从业人员的业务素质。

本文通过将我国租赁会计准则与国际租赁会计准则、美国租赁会计准则进行的横向比较，说明我国租赁会计准则还存在着很多的不足，这些不足的存在一方面是由于我国固有的社会机制所造成的，同时由于不同的文化因素以及租赁业现状都对租赁准则的制定产生了不可避免的影响。

针对每个差异的存在文章进行了有针对性的分析，然后进一步指出这些差异对会计信息可能造成的影响，他们涉及到是否明确表达了会计信息、是否全面体现了租赁业务的实质以及人为操纵空间的存在，最后从理论上提出应该如何有针对性地对租赁会计准则加以完善。

参考文献：

[1]兰凤云，张菁，朱艳玲，徐志成. IASB/FASB租赁准则修订进展及我国应对之策[J].万方数据，2013（10）：107-109.

[2]胡娟.租赁会计改革及应对策略[J].财会通讯，2011（09）：128-129.

租赁准则论文例7

但容易被忽略的是，租赁期的确定还是企业核算租赁交易的关键，这是因为：一是租赁期的长短是融资租赁和经营租赁的判定标准之一；二是租赁当事人在租赁期的各个期间内按直线法或其它合理方法将租金确认为当期损益或分摊未确认融资费用（收益）；三是租赁期是租赁物改良支出、售后回租差额等项目的递延分摊期等等。可见，租赁期的准确与否直接关系着绝大多数租赁会计事项核算的正确性以及涉及租赁业务企业的会计报表信息的可靠性。近年来，随着租赁业务在企业中使用频率的提高，租赁条款日益复杂化，我国准则中对租赁期过于简单的定义和核算要求使得租赁期的确定有可能成为企业操纵利润的相对隐蔽的工具之一。

一、租赁期的确定

（一）租赁期是否包含免租期

为了吸引承租人尽快签订合约，出租人通常承诺在租赁初期或租赁物改良建设期向承租人提供某些激励措施，如免租期、减租期等等。但与实务使用的普遍性相反，无论是在2001颁布的《企业会计准则――租赁》（以下简称旧《准则》），还是2006年颁布的新《企业会计准则》，都没有涉及经营租赁的激励措施的会计处理，相关的核算规范仅见财政部2003年印发的《关于执行〈企业会计制度〉和相关会计准则有关问题解答〈二〉》（以下简称《问题解答〈二〉》）。《问题解答〈二〉》的第十七问规定：“在出租人提供免租期的情况下，承租人应将租金总额在整个租赁期内，而不是在租赁期扣除免租期后的期间内，按直线法或其他合理的方法进行分摊，免租期内应确认租金费用。”例如，租赁合约规定的租赁期间是2007年1月1日至2012年12月31日，其中2007年1月1日至2007年6月30日为免租期，则该租赁交易的租赁期应当包含免租期，即租赁期为五年。

然而，《问题解答〈二〉》只要求企业不能把免租期从合同规定的租赁期内扣除，但没有清楚说明若免租期在合同规定的租赁期限之前，会计核算意义上的租赁期能否包含免租期。例如，租赁合同规定的租赁期间是2007年7月1日至2013年6月30日，承租人在2007年1月1日开始进行为期六个月的室内装修，该六个月不需缴纳租金，那么，租赁期是按新《准则》所要求的“合同规定的”五年，还是再加上六个月的免租期，即五年零六个月呢？由于缺乏清晰的会计核算指引，不同的企业在实务中的处理不同，严重影响了会计报表信息的可对比性。

国际会计准则委员会常设解释委员会（SIC）第15号解释公告《经营租赁―激励措施》（SIC15）认为，“经营租赁协议的基本实质是承租人和出租人在特定时间内以货币净额为对价交换资产使用权”，且所有的“激励措施都应作为同意使用租赁资产净对价的组成部分，不论激励措施的性质、形式或支付时间。”SIC15的“特定期间”指承租人可以接触、控制或使用租赁资产的期间，亦即会计核算意义上的租赁期。可见，由于承租人在免租期开始时已经“接触、控制或使用”了租赁资产，无论免租期是在租赁合约规定的期限之内还是在租赁合约规定的期限之外，其性质都是出租人为了顺利出租租赁物而向承租人提供的激励，根据实质重于形式的原则，对两者的会计处理亦应相同，即租赁期应当包含免租期。

（二）租赁期是否包含续租期

出租人与承租人在签订租赁合约时，除了规定固定的租赁期限外，还可能商定在租赁期限届满后的续租可能性和续租期限。例如租赁合约规定，在五年的租期届满后，承租人有优先续租五年的权利。与免租期相比，续租期限一般较长，在确定租赁期时是否将续租期包含在内对整个租赁会计的核算结果影响较大。如上例，若将续租期包含在内，租赁期为10年，否则为5年，不同处理方式下每年分摊的租赁物改良费、未确认融资费等项目的金额存在显著差异。关于续租期能否纳入租赁期核算，我国新《准则》第七条规定：承租人有权选择续租该资产，并且在租赁开始日就可以合理确定承租人将会行使这种选择权，不论是否再支付租金，续租期也包括在租赁期内。换言之，我国企业将续租期间计入租赁期的条件是承租人必须有续租选择权，且可以合理确定承租人将行使续租选择权。

但是，新《准则》及其应用指南均没有就企业如何合理确定承租人是否行使续租权进行详细的说明，企业在实务中大多根据财政部在2001年颁布的《指南》（以下简称旧《准则》指南）的要求来判断续租可能性。旧《准则》指南的第三部分“定义”中规定：“如果租赁合同规定承租人有优惠续租选择权，即承租人续租的租金预计远低于行使这种选择权日正常的租金，因而在租赁开始日就可以合理地确定承租人将会行使这种选择权，在这种情况下，租赁期应包括优惠续租选择权所涉及的期间(即续租期)。这里的‘远低于’，通常是指低于70％(含70％)。”

美国财务会计准则委员会（FASB）的第98号公告《租赁会计》（SFAS98）对第17号公告《租赁》（SFAS17）中有关租赁期的条款进行了修改，它明确规定租赁期应包含固定的不可撤销的租赁期间和符合要求的续租期间，其中符合要求的续租期间包括：一是承租人有优惠续租选择权；二是承租人若不续租将承担显著损失，续租可以合理确定；三是承租人将在续租期内为出租人与租赁物直接或间接相关的债务提供担保或向出租人提供与租赁物直接或间接相关的贷款；四是出租人有续租和延续的选择权；若承租人有优惠续租选择权，则租赁期还包括续租权行使前的期间。由于承租人不续租的损失大小需要管理层进行判断，SAFS98在条款60（b）中明确规定：任何在租赁协议内或租赁协议外的因素要求承租人在不续租时支付现金、转移资产或权力、承担债务、提供服务或是放弃经济利益及承受经济损失，都要求考虑在内；其中，在判断承租人的经济损失时，应考虑租赁物用途的唯一性、租赁物的所处地点及替换可行性、租赁物对企业持续经营的重要性、因退租造成的租赁物改良和其它资产的损失等等。

可见，无论是新《准则》还是SFAS98，“续租是否可以‘合理确定’”是将续租期间计入租赁期的基本原则。相比较而言，我国的新《准则》对租赁期的规定比较简单，管理层仅仅需要根据有续租选择权的承租人续租的可能性大小来考虑是否将续租期计入租赁期，但由于缺乏对续租可能性的明确的判断指引，新《准则》留给管理层过多的操作空间。旧《准则》指南尽管为续租可能性设定了一个“70%”的判断指标，然而用单一的绝对值指标来作出“几乎可以肯定承租人将来一定会续租”的判断，明显过于武断。此外，新《准则》仅考虑了承租人有选择权的租赁，不考虑出租人有选择权的租赁，即不考虑出租人作为租赁合同有利方时，续租的可能性有多大，这显然不能很好地遵循“续租可以合理确定”的这一基本原则。SAFS98从衡量承租人不续租所遭受的损失大小的角度去考虑续租可能性，并据此制定明确的判断标准，有利于企业的实务操作，值得我国吸收借鉴。

二、租赁期的披露

租赁准则论文例8

一、引言

经过近三十多年的不断实践与努力，我国在租赁会计理论及其实务研究上都取得了一定的进步。然而与美、日等主要发达国家相比，我国租赁会计并没有得到长实的发展，国内租赁业发展进程相对缓慢，现行的相关法规、制度较之也仍存在着一定的差距及缺陷。出租人会计处理方法是融资租赁会计理论及实务中的重要组成部分，当前国内外学者对承租人会计处理方法并无很大异议；倒是未担保余值发生变动时的会计调整存在账实差异性等争议问题跃然纸上。

二、未担保余值发生变动时的会计调整存在账实差异性

按照租赁准则规定：“无论未担保余值如何变动，未实现融资收益应于租赁期满全部分摊完毕。”准则为此充分考虑此情况，还分别对未担保余值减少、冲回做了详细的会计调整。但是从其具体运用来看，按照准则规定的方法对未担保余值发生变动情形时进行的会计调整，未实现融资收益于租赁期满并不能摊销完毕，其账户仍留有余额，即期末存在账实不符的差异性。

租赁准则中对未担保余值发生减少的情形下的会计处理做出如是规定：应按照期末出租人预计可收回未担保余值金额低于其账面价值的差额部分，借记“资产减值损失”，贷记“未担保余值减值准备”处理；同时，将此部分减值金额与由此所产生的租赁投资净额的减少额之间的差额，借记“未实现融资收益”，贷记“资产减值损失”调整。在此会计调整中，出租人并未将直接关系其融资收益在租赁各期内正确摊销的租赁资产未担保余值出现减值的价值视为其租赁收益损失，即该项减值金额部分应直接作冲减未实现融资收益处理。

三、融资租赁实务举例论证

准则中对上述减值损失部分单独以“资产减值损失”列示，势必会影响未实现融资收益期末余额，造成未实现融资收益于租赁期满分摊结束后仍然留有余额，而这又是与“不管未担保余值如何变动，未实现融资收益必须要在租赁期满分摊完毕的”的租赁准则规定相矛盾的。据此可以实例为证：

例1：2010年11月30日，A租赁单位和B单位达成了一项租赁协议，租赁标的物为某台大型机械设备。该协议约定租赁期为3年，租期自2011年1月1日始；承租人的还款方式为等额先付年金支付，并约定为每年年初偿付337500元；经专业验定，该台机械设备在2011年1月初的现行市价和账面净值都为1043750元。而经有关专业评估机构科学鉴定：预计该设备租赁期满时的余值约为146250元，具体包括：B单位担保余值125000元，未担保余值21250元；2011年12月末，A单位对该设备的未担保余值进行了后续价值确认时，认定其金额发生了永久性减值，比当初预计价值减少了12500元；为简便对此交易事项的论证分析，现假定A租赁单位在签订租赁协议前后并未发生任何初始直接费用。

分析1：未担保余值未发生永久性减少前，依据租赁准则的相关规定，应对A租赁单位进行如下实务处理：

（1）计算内含利率R。

337500+337500*PVIFA（2，r）+125000*PVIF（3，r）+21250*PVIF（3，r）=1043750（元）

插值计算可求得内含利率R=9.03%

（2）确定未实现融资收益。

最低租赁收款额为：125000+337500*3=1137500（元）；

未实现融资收益为：1137500-1043750+21250=115000（元）

（3）进行租赁期开始日的账务处理。

借：长期应收款――应收融资租赁款1137500

未担保余值21250

贷：融资租赁资产1043750

未实现融资收益115000

（4）分配未实现融资收益。

①2011年年初，取得第1期租金收入337500元。

借：银行存款337500

贷：长期应收款――应收融资租赁款337500

②2011年应摊销融资收入：1043750*9.03%-337500*9.03%=63775（元）。

借：未实现融资收益63775

贷：租赁收入63775

分析2：当未担保余值产生永久性减值时，依据租赁准则的相关规定，A租赁单位又应该进行相应的会计调整。针对2011年年末未担保余值发生减值的情况，须二次调整内含利率R，且对由此造成的减少的租赁投资净额应计入当期损益处理。而于今后2012年和2013年这两年的租赁期中，需要根据重新修正后的租赁投资净额和内含利率来确定各期融资收入。

（1）计算内含利率R。

337500+337500*PVIFA（2，r）+125000*PVIV（3，r）+8750*PVIV（3，r）=1043750（元）

在多次测试的基础上，插值计算可得租赁内含利率R=8.15%

（2）确定未实现融资收益。

最低租赁收款额为：125000+337500*3=1137500（元）；

未实现融资收益为：1137500-1043750+8750=102500（元）

（3）确定后续租期内各期实际应分摊的融资收入

以实际利率法确定当期应确认的融资收益，并以插值法求出租赁内含利率，来分摊出租人租期内各期实际应分摊的融资收益（如下表所示）：

依据之前对未担保余值的计算，2011年年末，租赁投资净额余额应是：

1043750-（337500-63775）=770025（元）

租赁后期的未担保余值出现减值后，2011年年末，租赁投资净额余额是763 810元。前后作减法，即可知由其发生永久性减值而造成了6215元的租赁投资净额的减少。

解释：对于前者产生的减少额，租赁准则规定须以损益表项目进行核算，但其相关内容对此又并未明确具体的调整方法。根据表格所列信息可知，2012年末、2013年末分别确认的融资收益为34743.75元、10196.25元。2013年年底，3年租赁期到期，“未实现融资收益”账户余额为6285元（115000-63775-34743.75-10196.25），而此金额正是资产减值损失12500元与租赁投资净额的减少额6215元之差。可见，租赁会计实务中对未担保余值发生永久性减值时的账务调整，并不能实现租赁准则规定的“未实现融资收益应于租赁期满全部摊销完毕”的要求，也就难以避免未实现融资收益于租赁期满账实不符的差异性。

（作者单位：暨南大学管理学院）

[本文受广东大学生科技创新培育专项资金项目资助]

租赁准则论文例9

2016年1月13日，国际会计准则理事会（IASB）正式颁布了《国际财务报告准则第16号――租赁》（IFRS16），并将于2019年1月1日开始施行。新准则中对承租方的有关规定发生了较大变化，这将对社会经济产生重大影响。及时研究其对企业的影响意义重大，便于企业及时作出应对。而我国财政部在2006年颁布的《企业会计准则第21号――租赁》在很大程度上就是参考了国际租赁会计准则，2010年财政部又了《中国企业会计准则与国际财务报告准则持续趋同路线图》，因此在中国会计准则与国际财务报告准则持续趋同的背景下，研究新的租赁会计准则对企业的影响具有重要意义。

一、IFRS16概述

（一）修订历程

IFRS16是对国际会计准则（IAS17）进行的修订，由改组后的IASB进行，早在2006年7月，租赁会计准则的修订就已经列入IASB的讨论议程；2009年3月，IASB了《讨论稿――租赁：初步意见》，主要集中讨论了承租方的会计处理；2010年8月，IASB第一次征求意见稿，关于出租人的会计处理；2013年5月，了第二次征求意见稿，为了使出租方和承租方的会计处理能保持内在一致；2016年1月13日，IASB《国际财务报告准则第16号――租赁》。至此，长达10年的修订历程终于结束。

（二）出台原因

任思源（2016）报道了IASB主席汉斯・胡格沃斯特（Hans Hoogervorst）阐述租赁准则出台的原因。租赁作为一种常见的融资形式，在现行租赁准则下，绝大多数的租赁业务都被归类为经营租赁，没有反映到资产负债表上，而这些经营租赁实质上能够形成真正的资产或负债，却一直作为表外资产或负债存在着。因此，这些企业真实的负债水平得不到反映。另一方面，财务报表上的租赁会计信息缺乏可比性。可比性是重要的会计信息质量特征，会计信息使用者利用企业财务报表时，能够进行横向、纵向的比较，对于使用者作出决策是非常重要的。但在现行的租赁准则下，承租企业可以通过操纵租赁合同使其租赁业务划分为经营租赁或融资租赁，这就使得同一企业在不同时期或不同的类似企业的财务报表所反映的租赁会计信息缺乏可比性。

（三）新旧准则对比

旧准则下，租赁是指在约定的期间内，出租人将资产使用权让与承租人，以获取租金的协议。新准则规定若一项合同转移了一段时间内可辨认资产的控制使用权以获取对价，那么该合同属于或包含租赁。新租赁准则强调转移的是对该使用权资产的控制权，该准则下的主要变化在于承租方的核算方法将采用“单一会计核算模式”，即承租方的租赁业务不再划分为经营租赁和融资租赁，所有的租赁业务都作为融资租赁进行核算和计量。租赁期限短于12个月的短期租赁和低价值资产租赁例外，当期直接确认为一项费用。新租赁准则下出租方基本沿用了原有准则的核算方法，变动不大。

二、国际租赁会计准则改革对企业的影响

目前，国内研究IFRS16的文献也有很多，由于新租赁会计准则对承租方的规定变化较大，国内大多数文献都重在研究租赁改革对承租方的影响，而对出租方的影响方面研究甚少。但笔者认为，在一项租赁业务中，承租方与出租方是同时存在的，新租赁准则既然会对承租方产生重大影响，势必也会给出租方带来较大的影响。基于此，本文结合新租赁会计准则对承租方的影响来探究对出租方的影响。

（一）对承租企业

新准则下，承租人不再对租赁进行分类处理，而必须如实地列报租赁资产和负债并披露相关信息。这对于现阶段利用经营租赁进行表外租赁的企业来说，财务报告将更加真实透明地反映租赁业务实质以及企业现阶段的财务情况，使得会计信息更可靠和可比，也将更有助于投资者决策。

由于新准则下所有重大租赁都要计入资产负债表，承租企业要将标的资产的“使用权”确认为资产，支付租金的义务确认为负债，因此资产、负债将增加。而承租企业的资产一般采用直线法计提折旧，每期的折旧额相同。租金负债采用余额摊销法进行摊销，由于每期本金的不断变化，每期的利息也将逐渐降低，而每期的租赁费用包括折旧和租金利息，这就会形成前高后低式的总租赁费用，而承租企业的资产负债率也会上升。此外，承租企业的其他财务比率也会受到影响，如租赁前几年每股收益会下降，利息保障倍数和资产周转率会降低。

（二）对出租企业

第一，出租方需要向承租方披露更多的有关资产、租赁等方面的信息，以协助承租方的信息披露要求。因为在新的租赁准则下，承租方必须如实地列报租赁资产和负债并披露相关信息，作为租赁业务的相对方，出租方也就有义务向承租方披露更多信息。

第二，可能会影响到出租方的实际经营业务。新租赁准则实施后，原依赖经营租赁为主的承租方资产负债率会上升，承租方基于降低租赁相关的负债的目的，可能会更倾向于采用小于12个月的短期租赁或低价值资产的租赁，从而影响到出租人的业务。

第三，新准则实施后，出租方在进行租赁合同设计时，就有必要评估租赁准则修订后对承租方财务状况、经营成果和现金流量的影响，避免因承租方负债水平上升而不能按时收回租金。

第四，新准则实施后，如果承租方的决策从租赁转为购买，势必会增加出租方的应收款项，对出租方的资产负债表产生不良影响；若出租方以转租赁业务为主，在承租方决策由租赁转为购买的情况下，承租方为了节省出租方环节的费用而直接选择在大型机器设备的制造商或相关产品的制造商处购买，这就会导致出租方的业务量发生萎缩。

第五，若承租方因担心在新租赁准则实施下经营租赁将失去表外融资的功能而放弃租赁行为，租赁市场就会面临萎缩，未来出租企业也必将面临新的挑战。

三、对我国的启示

我国的企业会计准则将与国际财务报告准则持续趋同，相信在新的国际租赁准则颁布的情况下，我国的租赁会计准则在不久的将来进行修订。但我国租赁准则在与国际趋同时，也应该注意两方面问题：

第一，根据我国的实际情况来参考国际租赁会计准则。例如，转租赁、杠杆租赁、混合型租赁等在国际上普遍采用的模式在我国并不常见，直接引用可能会使我国租赁市场不适应而发生萎缩。

第二，IFRS16具有原则导向性，而基于原则导向的准则实施则需要大量的人为判断，这使得承租企业对其仍有操作空间。因此，结合我国的租赁环境，可以制定一系列实施细则作指导，既便于财务人员及时理解新准则，也增加了人为操作的难度，使得租赁会计信息更加的透明和具有可比性。

（作者单位为中国石油大学经济管理学院）

参考文献

[1] 徐华新.国际准则最新进展及其实务影响[J].商业会计，2016（03）.

[2] 朱海林.租赁会计国际准则的新变化及其影响分析[J].会计之友，2016（05）.

租赁准则论文例10

一、准则修订背景

从1982年现行的IFRS17租赁准则以来，几经讨论和征求意见，终于在2016年1月了IFRS16租赁准则，于2019年生效。IFRS16将会对很多行业产生影响，尤其是零售业、交通运输业、能源等行业。我国会计准则逐渐与国际财务报告准则接轨，在这种与国际准则趋同的形势下，我们有必要了解新准则与现行准则的不同，以及在我国执行新准则将带来的影响。为此，我们以零售业为切入点进行深入分析。

二、租赁准则的变化

1.承租人的会计处理变化

在现行租赁准则中，主要是以“风险报酬转移”为判断标准，将租赁分为经营租赁和融资租赁，并采用了经营租赁不在资产负债表中反映，仅在附注中披露，而融资租赁要在资产负债表中反映的双重会计模型。

就承租人而言，新准则将不区分经营租赁和融资租赁，采用了资产使用权模型（right-of-use model），即统一在资产负债表上反映的单一会计模型。在发生租赁的初始确认时，承租人不仅要确认标的资产的使用权，也要确认一项支付租金所产生的负债。在后续计量中，承租人需在预计租赁期和租赁资产的最长使用寿命孰短的期间内采用直线法摊销使用权资产，并承担租金的利息费用。在披露中，使用嘧什和租赁负债可以在资产负债表中与其他资产负债区分开来单独列报，也可以在附注中单独披露。折旧费用和利息费用不允许在利润表内合并列报。在现金流量表中，租赁负债的本金支付作为筹资活动列报。

2.出租人的会计处理变化

出租人会计处理的变化较少，仍继续按照IAS17准则执行，分别按照经营租赁和融资租赁进行确认计量，但要说明这两者的差异，加强出租人对剩余价值风险的披露。更为关键的是，承租人会计处理的变化可能会影响承租人重新架构租赁安排，进而影响出租人的业务模式及与承租人的商业谈判。

三、准则变化对零售业的影响

1.零售业的租赁特点

众所周知零售业具有轻资产特性，其拥有的商场店铺、货车、仓库等资产大部分是租赁而来。但现行准则并不要求将经营租赁资产列入资产负债表，大多数企业都会尽可能将租入资产划为经营租赁资产部分，只在报表附注中披露，降低对承租方的相关财务指标的影响。

2.以华联综超为案例分析

北京华联综合超市股份有限公司，简称华联综超，主营大型综合连锁超市和生鲜超市，在全国20度个省、市、自治区均拥有100多家门店，是国内门店分布最广、规模最大的大型综合超市运营商之一。我们依据华联综超2015年度财务报表，选取了与租赁相关的科目，计算新准则下对财务报表的影响。

根据华联综超2015年财务报表披露，融资租入的固定资产合计39，080，324.79元，占固定资产合计额的6.26%。但其自有门店只有2个，租赁的门店多达171个，即使这些门店的租赁期较长，但在现行准则中仍归于经营租赁。财报披露的租赁费为535，303，343.11元，是该公司所有类型费用中占比最大的，直观上看是融资租入固定资产的13.7倍。我们不能排除该租赁费中包含一些低价值办公设备的租赁，但其主要涉及的是门店租赁且难以具体划分，所以全部视为是固定资产经营租赁费用。假设这部分租赁费为一年内提足折旧报废的固定资产，那么其占固定资产总值（报表上固定资产合计数加上租赁费）的46.16%。虽然这种比较不尽合理，但我们还是能从数据上直观感受到经营租赁费对华联综超财务数据的影响是巨大的，也意味着租赁准则变化对华联综超的影响是重大的。

根据IFRS16，在初始确认经营租赁时，要同时确认一笔资产（使用权资产）和一笔负债（租赁负债）。租赁负债=租金的现值+租赁期结束时预计支付款项的现值。我们假设租赁期结束后没有优惠购买权。那么，以当前的租赁费535，303，343.11元作为经营租赁承租人当年租赁付款额，假设该笔租赁费在未来10年内不变，那最低租赁付款额现值=535，303，343.11*（P/A，7%，10）=3，759，756，560.67元。根据准则，使用权资产=租赁负债+初始直接费用+预付租赁付款额+收到的租金激励。假设初始直接费用为5，000，000元且不考虑后两项，则使用权资产=3，764，756，560.67元。

从上述简单计算中，我们可以看出当经营租赁列入资产负债表后，经营租赁的租金现值增加使得承租人的资产和负债都会膨胀，资产增加了32.42%，负债增加了44.14%，这导致一些于资产负债相关的财务指标发生变化了。例如，资产负债率由73.35%上升到79.84%，产权比率由2.75增加到3.96，意味着企业的财务风险增加，同时也增加了进一步借款融资的难度。

新准则变化对承租人营业收入是没有直接影响的，对利润总额却是有影响的。新准则要求经营租赁由直线法确认费用变为与融资租赁一样的按照前大后小确认费用的方法，这使得前期进入费用的金额大于现行准则下经营租赁确认费用的金额，影响了企业的利润。

在本文案例中，现行准则下计入费用的租赁费要调减535，303，343.11元，同时根据使用权资产的直线摊销计提折旧376，475，656.067元。而由租赁负债形成的利息费也需要考虑，本文按照同期的银行贷款利率基础上微调至5%来计算得到187，987，828.03元。不考虑所得税的影响下，利润总额为28，216，525.81元。这种调整使得该公司的利润由57，376，666.80元下降到28，216，525.81元，下降幅度超过了50%。但在考虑所得税情况下，折旧费和利息费用还有一定税盾效应，下降幅度可能会减小。

与利润相关的财务指标也受到影响，例如资产回报率和资产周转率的下降。这表明了经营租赁的变化影响了公司资本运营管理的效率，而每股收益和市值率的下降t会在股市上影响投资者投资决策。在现金流量表中，经营活动现金流出减少，融资活动现金流增加。

四、零售业面对新准则的对策

1.选择融资租赁或者直接购买固定资产

从上述华联综超的案例可以看出，新准则中经营租赁纳入资产负债表的变化对零售业的影响是巨大的，那么减少经营租赁，更多的选择融资租赁或者直接购买固定资产。这对于资金雄厚、经营状况良好的零售企业来讲可能是一个投资的机会，但是在互联网线上零售业的强势发展下，线下的零售业发展可能还需要另寻他径来解决租赁新准则带来的变化。

2.增加租赁次数，尽量将每次租赁期都降到12个月以内。

在新准则中不区分经营租赁和融资租赁，并要求经营租赁要在资产负债表中披露，特殊规定是租赁期小于12个月以内的经营租赁可以不列入资产负债表，按照现行准则经营租赁方式来处理，称为租赁豁免。零售业可以根据利用这个租赁豁免，承租人可以缩短租赁期，增加租赁次数，尽可能减小经营租赁变化带来的影响。

3.建立内部租赁中心

在大集团公司中会建立资金集中管理中心或财务公司，仿照这种模式，可以建立内部租赁中心，集中管理集团内部公司租赁资产，合理增加租赁期小于12月的租赁。

五、研究不足

本文以华联综超为例的分析存在一定的局限性。在分析过程中，由于数据获得的局限性以及为了说明租赁准则的变化，做出了一些假设和限制，这可能和企业的实际情况不一致。其次，不同的零售企业有着不同的租赁规模和周期，具体情况也是不一致的。本文最大的作用在于引起零售业对国际租赁准则变化的注意，在我国会计准则趋同国际准则的大趋势下，我国零售业也应该提前做好准备。

参考文献：

[1]王韵.《租赁》国际会计准则新变化对我国零售业的影响.会计之友，2011（05）.