审计基础论文例1

风险基础审计是一种有别于账项基础审计和制度基础审计的审计模式。它以量化的风险水平为重点，在确定的风险水平基础上，决定实质性测试的程度和范围。这一方法模式最显著的特点是，将客户置于一个大的经济环境中，运用立体观察的理论来判断影响因素，从企业所处的商业环境、条件到经营方式和管理机制等构成控制结构的内外部各个方面来分析评估审计的风险水平，并把客户的经营风险植入到本身的风险评价中去。此外还有一个特点就是，明确确认在为审计测试选择一个样本，企业开展业务的商业环境，对报表余额的真实性和公允性给予审计评价等都可能存在风险，并把这种意识贯穿到审计的全过程，从而在审计过程中把重点放在审计风险的评估上，并通过各种审计程序的设计和执行，把审计风险降低到注册会计师可以接受的水平。

风险基础审计的思想基础主要运用了我国的孙子兵法中诸如“凡事予则立”、“仗不打就赢”等思想，即由上而下，由宏观而微观，用评估的方式对财务报表加以评价，预先决定客户的重大性范围和目标。在具体审计时，它把审计基础工作大量地放在对客户营业过程的调查，对内部控制要素进行控制测试，并对财务报表和客户的操作程序、审计环境等进行科学分析、判断上，从而使期末需要审查的结果，在期初和期中得到判断。也就是说，通过了解、观察、分析、评估来确定审计的范围和重点，做到仗还未打，已有八分胜券。这也是风险基础审计能有效降低审计风险的原因所在。

二、风险因素分析

注册会计师要想明了审计活动所面临的全部风险，首要任务便是寻找与审计自身活动和环境相联系的风险因素。这点在目前并没有得到应有的认识，在现时证券市场发展阶段，注册会计师也不会去假设这种责任。因此，大多数注册会计师对引发审计风险的因素缺乏了解。但证券市场已发生的多起审计案件应当使我们警醒。注册会计师必须明了可能导致风险的各种因素，以使制订的审计计划更为有效，这样的审计结论更为可靠。除了遵循职业道德、审计技术和方法外，注册会计师还必须关注以下可能导致审计失败的因素：

1.关于企业所在行业的因素。主要有：(1)竞争激烈的行业；(2)迅速增长的行业，如高新技术产业；(3)大量营业失败存在并且衰退的行业；(4)国家化趋势的行业；(5)政治、环境或其他原因导致的行业法律限制(如扩张限制、生产限制)。

2.关于企业所在地区的因素。主要有：(1)处于政治不稳定性的地区；(2)在有贸易限制或有争议的国家或地区有大量的销售或其他活动；(3)缺乏适当的交通设施的地区。

3.与员工、组织机构和经营方式有关的因素。主要有：(1)专制的高级管理人员、无效的董事会或审计委员会；(2)管理人员行为超出重要内部控制的可能性；(3)存在与报告业绩或与某一明确的高级管理人员有权控制的业务有关的分红报酬；(4)高级管理人员财务困难的可能性；(5)重要的诉讼，特别是在股东和管理人员之间的；(6)极其乐观的盈利预测；(7)复杂的公司结构，这种复杂性与公司的经营或规模明显不匹配；(8)极度分散管理加上极其分散的经营地点；(9)低下的人事制度，要求超时工作或取消假日；(10)财务总监或董事等主要财务岗位人员的变动太频繁；(11)经常更换注册会计师或律师；(12)内部控制存在重要弱点，这个弱点可以纠正但未纠正；(13)无法得到弥补的非法行为或其它违规事项；(14)与关联方存在重要的交易或存在可能涉及到关联方利益的业务；(15)律师、顾问、中间人和其他人提供了普通服务，但给予的报酬却很高；(16)难以获取与下列事项有关的证据：①异常的或未解释分录；②不完全或遗漏的凭证和授权；③凭证或账户更改；(17)存在未预料到的审计问题，例如：①客户要求在极短的时间内或困难条件下完成审计；②突然拖延；③管理人员对注册会计师的询问不作回答或作不切实际的回答；(18)同行业其他公司最近披露的非法或有问题的事项；(19)售给外国政府的大额业务的存在；(20)对外国的销售价格或佣金远远高于本国的销售；(21)销售折扣在客户所在国外支付；(22)存在未经营的子公司，秘密银行账户或其他秘密基金；(23)罢工和封锁的风险。

4.关于盈利和经营预测的因素。主要有：(1)销售数量或质量的下降(例如信用风险增加，以成本或低于成本价销售，较低的边际利润)；(2)经营业务的重大变化；(3)对单个或极少数产品、客户或业务的依赖；(4)缺少产品开发；(5)生产能力严重过剩；(6)不切实际的生产目标；(7)生产设备更新慢、折旧率低；(8)分析性复核揭示的重大波动，这种波动无法得到合理解释，例如：①异常的账户金额；②实际存货数量异常变动；③异常的存货周转率；(9)年末金额大的或异常的业务，这种业务对盈利有重要影响。

5.关于资产的因素。主要有：(1)资产价值的下降；(2)缺乏必要的安全措施。

6.关于流动性和融资的因素。主要有：(1)没有足够的现金流量；(2)缺乏营运资本；(3)在诸如营运资本比率等方面的借款规定中缺乏弹性；(4)缺乏权益资本；(5)获取新的资本困难(例如由于股权、法律条款等的原因)。

7.关于未预料损失的因素。引起这些损失的原因主要有：(1)购买和销售合同；(2)合同的补充条款；(3)担保合同；(4)生产授权；(5)租赁合同；(6)外汇交易；(7)保险保障。

在审计规划阶段，通过对行业与企业经营环境的研究及分析性测试等程序的应用，注册会计师应该设法识别出所有能指出重大审计风险的标志(warningsigns)。注册会计师对这些因素的分析应归入永久性审计工作底稿，因为这些因素的分析对重大性的估计及审计程序的设计会产生重大的影响。如何分析这些因素、通过何种方法来分析取得的资料并确保所有的风险因素在审计计划阶段得到考虑，是注册会计师应认真解决的问题。不过，客户存在上述风险因素，并不意味着该客户不可审计，而是给注册会计师一种提醒的作用，要对客户发表非标准无保留意见审计报告。在西方，各大会计师事务所将这些风险因素列为矩阵的形式，在矩阵上排列出风险因素和分析这些风险因素的资料来源。至于列多少风险因素，各个会计师事务所是不一样的。

三、风险基础审计的基本程序

风险基础审计的特点表明，审计程序设计和执行恰当与否，对审计风险的控制有着重要的意义。恰当的审计程序有助于审计工作循序渐进、有条不紊地达到审计目的。在实务中，为了使审计工作做得更为细致，并能关注审计重要领域，风险基础审计的程序可分为以下五个阶段：

第一阶段：通过调查、了解、分析、评估等方法执行一般规划并确认重要的审计领域，识别重要的风险领域。目的是评估固有风险，确认重要的审计范围。一般在审计计划开始时进行。具体内容为：明确客户服务及其他规划目标；取得或更新对客户业务与产

业的了解；执行全面控制环境的评估；对重大性作初步判断；决定要审查的重要账户；确认影响这些账户的资料来源；编制审计计划。

第二阶段：了解和评估重要的资料来源。目的是寻找并确定控制弱点。一般在期中审计时进行。具体内容是：确认重要的估计和资料过程；对各项过程取得了解；考虑何处可能出错；确认与评估相关的控制。

第三阶段：执行初步风险评估，即固有风险和控制风险的联合。目的是通过风险评估，选择可靠的、有效益的、有效果的审计查核程序。即首先考虑固有风险，再对控制风险作出初步评估。在对控制有效或无效作出判断时，主要是对客户管理意识、控制措施及控制品质、控制程序设计本身是否严密，分工分职是否良好作出判断。如果有效，则进一步对可依赖程度和发生重大审计错误的可能性作出判断。在此基础上再评估审计发生错误的可能性，并确定审计查核方法。这主要在审计中期完成。具体内容包括：确认重要的作业和交易；了解重要交易之流程，绘制流程图；研究判断错误可能发生的所在，一要辨认流程中的关键环节，二要把控制目标与流程中的重要环节串联，三要确认交易流程中可能发生的错误，辨认及了解预防控制及侦测控制，初步评估控制风险。

第四阶段：拟定与执行审计计划，通过实施审计获取审计证据。具体内容如下：根据评估作出的不同的风险程度，为每一类重要认定拟定不同的查核方法；拟定审计程序以供控制测试及实质性测试之用；执行内部控制测试；根据测试结果最终评估控制风险；根据所确定的察觉风险水平的高低，执行实质性测试。

第五阶段：作出审计报告，即执行全面评估，将审计结论形成书面文件。

以上五个阶段中，前三个阶段主要通过了解、观察、分析、评估来确定审计的范围和重点，选择适当的审计程序和方法。做到仗未打，已有八分胜券，这也是风险基础审计模式的精髓。由此可以看出，虽然风险基础审计与制度基础审计在许多程序上有着相同之处，但风险基础审计是将客户置于一个大的经济环境中，从企业所处的商业环境、条件到经营方式和管理机制等内外两个方面来分析评估，全方位地判断影响因素。另外，由于企业经营产生的风险，会对审计产生影响，所以经营风险也是注册会计师必须考虑的因素之一。显然，风险基础审计所涉及的范围就比制度基础审计为宽，也更符合现代审计所处的社会环境。

四、风险基础审计的基本方法

风险基础审计这一方法模式得以产生并被越来越多的会计师事务所用于审计实践中去，说明风险基础审计是行之有效的，能满足注册会计师降低审计成本的需要和缩小期望差。以下具体讨论五种基本方法。

1.审计风险评估

风险基础审计是以审计风险评估为中心的，审计风险的评估贯穿了审计整个过程。注册会计师希望在公布已审计会计报表的结论之前将审计风险降到最低，以维持其结论的正确性。进行审计时，注册会计师最关键的是要按审计程序执行，以便把审计风险降到最低。审计程序的性质很重要，对于特定的账户，确认使用适当的审计程序工作效率会更高。在不同条件下选择不同审计程序，可采用以下两种方法：(1)确保项目的固有属性和内部控制结构，使错误评估会计报表的风险最低而设计审计程序；(2)为直接证实一个项目，可以使注册会计师有确切把握将该领域的重大错报查出而设计审计程序。注册会计师可以同时使用以上两种审计程序。

审计风险是固有风险、控制风险和察觉风险的结合。注册会计师不能改变固有风险。为了完成审计，注册会计师必须减少其他两种风险。注册会计师若了解控制环境、会计制度及控制程序，并能检查其效能，则可获得控制风险估计水平减少的证据。若证据显示有效，则控制风险可减低。若控制有问题，则控制风险相应增高。若想减少察觉风险，可通过有效地检查账户余额细目或其他程序来实现。

2.分析性测试(AnalyticalTest)

分析性测试是以财务资料及非财务资料之间的表面关系或可预测的关系，评估财务信息，分析财务信息的合理性。使用分析性测试的前提条件是公司的账户要基本可靠。这种方法能够较全面地分析比较，它要以当年余额与全年预算做比较；以毛利率或其他财务比率与去年相比；要与同行业相比。所以，使用这种方法能收到多方面的效果：它取代其他实质性测试的功效，它所揭示出来的差异，可起到“红旗”(redflag)的作用，引起注册会计师的注意；辅助审计结论；提高审计效率；降低审计风险。分析性测试与审计各个阶段密切相关，在审计计划阶段，进行内部控制测试时，不可缺少地要用到分析性测试，如审计调查时对会计报表的初步了解，利用一些指标的分析可帮助注册会计师评价审计风险的程度，提高注册会计师对企业经营业务的理解和识别风险区域。在审计实施进程中，首先要对全部账户进行广泛的分析性测试，以缩小详细测试的范围；在审计报告阶段，结束审计之前，注册会计师应对会计报表的总体内容作最后的分析，以发现那些具体抽查中未予发现的问题。

利用分析性测试可发现“可能”存在的重大舞弊或差错，可发现一些异常情况，然后通过对这些异常情况的查证，就能“合理地保证”会计报表不被严重歪曲，“合理地保证”揭露重大舞弊或差错。分析性测试的有效性是由分析方法的基本原理决定的，通过研究财务数据或非财务数据之间存在的相互关系来判断数据本身的正确性和正常性。例如，根据会计复式记账的原理，就能判断出销售收入和应收账款的发生额是否正常，如果销售收入很高，而应收账款借方发生额较低，则其中必定存在问题，或账务处理的差错或蓄意舞弊。因此和其他方法相比，它根据各种数据中的相互关系，通过比率分析、趋势分析等各种指标更能发现异常情况。分析性测试所使用的分析方法可从简单的比较方法到复杂的数理统计方法，它所使用的分析指标可以是绝对数指标，如单位成本比较分析、年销售额比较分析等，也可以是相对数指标，如销售利润率、投入产出率等。所有分析性测试，包括账面的余额或比率与预期指标进行比较，而预期指标则根据数据之间相互关系以及注册会计师对客户及其所在行业的熟悉程度来决定的。决定预期指标的信息一般包括：(1)当前的可比财务信息(考虑本期已知的变化）；(2)预见的成果，例如从中期或年末数据中推知的预见数；(3)当期财务信息要素之间的相互关系；(4)有关客户同行业的信息；(5)财务信息与非财务信息之间的相互关系；等等。

3.控制测试(testsofcontrols)

控制测试是在内部控制结构了解的基础上，为了确定内部控制结构政策和程序的设计和执行是否有效(即效果好坏)而实施的审计程序。目的在于通过对内部控制要素进行评价以确定控制风险。控制测试的产生与内部控制结构概念的建立以及对符合性测试(compliancetest)的重新认识有关。“内部控制结构”取代原来的“内部控制制度”并不是在玩弄名词游戏，而是现代审计环境影响的结果。从审计的角度来看，一个企业的内部控制结构由控制环境、会计制度和控制程序三个要素组成。现代审计对内部控制的研究和评价范围已不再像以前那样只囿于内部会计控制，它已发展到了对控制环境的审查，以便于控制风险的确定，特别是要评价那些对财务报告的真实性有重大影响的重大差错或非法行为失控的风险。

对内部控制要素进行控制测试的程序有以下四种：(1)“询问”客户负责执行某项工作职责的有关人员；(2)“观察”客户工作人员实际履行这项工作职责的实际情况；(3)“审查”反映这项工作职责履行情况的凭证和报告；(4)“重新执行”这项控制。控制测试的范围取决于期望的估计控制风险实际水平(intendedassessedlevelofcontrolrisk)。注册会计师如果要求较低的估计控制风险水平，则无论从测试控制的数量来说，还是从每项控制测试的范围来说，都要采用较大的样本量来执行审查、观察和重做等程序。

4.交易业务实质性测试(substantivetestoftransactions)

交易业务实质性测试涉及会计系统特定种类交易的处理，通常针对主要交易类别而言。目的是决定客户的会计交易是否经过恰当的审批，在日记账中是否正确记录和汇总，是否正确地过入明细分类账和总分类账。交易业务实质性测试主要关注账户的借贷方发生的金额。无论是在期中还是期末执行，都必须在余额细节测试前来实施。因为交易业务的实质性测试通常和余额细节测试的计划同时进行。

从理论上讲，如果早期已经测试了期初余额，通过资产负债表账户余额的细节测试来间接测试主要交易类别是可行的。无论交易业务的类别测试是控制测试、实质性测试或是双重目的测试，注册会计师的基本目标都是相同的，即对特定种类交易处理的可靠性和真实性提供合理保证，以减少余额细节测试。

交易业务实质性测试的基本做法通常要考虑控制程序，即：(1)确定交易业务流程的四大环节，即交易发生原始单据日记账及明细帐总账。(2)记录编制交易流程图：①要辨明重要环节；②辨明重要路径中的其他环节；③绘制流程图。流程图的编制通常与控制测试一致，所以有时又称为双重目的的测试。(3)确认可能错误的步骤：①辨认交易流程中的重要环节；②把控制目标和流程重要环节串联；③确认交易流程中的可能发生的错误。这可与控制测试同时进行。(4)确认账户测试的性质、时间和范围。基于对内部控制要素的了解，注册会计师应确认是否存在为实现控制目标提供合理保证的内部控制政策和程序。如果存在，则注册会计师为测试这些功能所设计的测试通常与控制测试一起进行。如果不存在这些测试，则将进行余额细节测试。

5.余额细节测试

余额细节测试是直接获得有关账户余额的证据，而不是从构成余额的单个借贷发生项目取得证据。它为余额真实性、恰当性提供合理保证，或确认出其中的货币性误差。注册会计师最终目标是对由账户余额组成的会计报表发表意见。无论采取什么策略，注册会计师都要广泛使用余额细节测试。在小型企业的审计中，许多注册会计师几乎完全单独依靠余额的直接测试。比如，注册会计师可向银行函证银行存款余额，也可向顾客函证应收账款余额。注册会计师还可以审查固定资产的余额，观察客户存货盘点和执行期末存货价格测试来获取有关余额的证据。

余额细节测试不同于交易业务实质性测试。余额细节测试涉及交易类别，如收取现金，并且可能是实质性测试、控制测试或双重目的测试。账户余额和交易是相关的，注册会计师需要对账户余额和交易类别的审计程序作出协调。在设计具体项目的余额细节测试时，其性质、时间和范围要考虑的因素是：(1)会计报表的项目和审计目标的性质；(2)项目余额的重要性水平；(3)项目余额的审计风险水平；(4)审计测试的效率。

五、风险基础审计和制度基础审计的差别

从以上分析可以看出，与账项基础审计、制度基础审计相比，风险基础审计具有下述特征：

1.风险基础审计属于开放式模型。注册会计师在开始一项审计项目时，必须首先评估审计风险，并把它作为审计质量要求的出发点和归宿点，作为过程控制的依据。而审计风险水平的确定，必须研究谁使用审计报告、用途是什么，即要研究社会和客户的需要(期望)。注册会计师与社会、客户这方面的沟通，是合理确定审计目标的前提。注册会计师应从可审计领域中选择风险较大、问题较多的领域进行审计。而账项基础审计和制度基础审计均忽略了审计目的与手段之间内在联系，因而难免出现过度审计或审计不足的问题。

2.风险基础审计符合人们的认识规律。审计过程是注册会计师不断加深对客户的认识过程。注册会计师从某种假定出发(如企业财务报表可以公允地反映其财务状况、经营成果和现金流量)，通过调查了解、收集证据，从各个角度逐步地验证假定，最终以合理地保证确认假定是否正确，形成审计意见。客观地讲，注册会计师的认识过程应该是一个由表及里、逐步深入的过程，风险基础审计模型合理地体现了这个过程。它先从外部一个整体来判断企业的状况，再由表及里。而账项基础审计和制度基础审计则往往使注册会计师只注意局部而忘记了整体，除非注册会计师具备把握重点的超常能力，否则审计质量难以得到可靠保障。

3.风险基础审计注重在保证质量的前提下提高效率。在风险基础审计模式中，对客户的了解，对内部控制的研究与评价，分析性测试均属于效率较高的审计手续，可以有效地降低审计风险并有效地减少效率较低的细节测试工作。而在账项基础审计和制度基础审计中，分析性测试均没有得到充分的重视与利用。

4.风险基础审计能够满足审计目标不断演变的需要。如前所述，风险基础审计属于开放式模型，这不仅体现在具体单个项目上与客户的相互沟通，而且从更高层次上讲，还反映在宏观上审计目标的不断演变方面。发达国家注册会计师年度财务报表审计的风险大致可以分为三类：误报(misstatement)、违法舞弊(fraud)和经营失败(businessfailure)。依据风险基础审计模式组织审计工作，可有效地兼顾这三个方面，而采用账项基础审计和制度基础审计方法则很难有效地规避这些风险。

审计基础论文例2

（一）成本收益因素。成本收益原则是当今企业经营管理最基本的原则，不论哪方面的决策，都必须考虑成本与收益的关系。内部控制固然能够减少会计处理过程中错弊的发生，提高审计效率，但如果内部控制的成本超过了可能发生错误造成的损失和浪费，企业的管理人员就会想方设法减少控制程序，这就使得内部控制总是存在缺陷。

（二）员工的串通舞弊。内部控制是通过进行明确的职责划分来分离不相容职务，从而避免一个人独立从事某项工作进行舞弊的可能性。但在有些方面，内部控制则是无能为力的，如两个或多个员工合伙串通舞弊。

（三）人员素质。内部控制归根到底是由人去理解执行的，如果执行人员素质不尽如人意，那么，内部控制的效果就要大打折扣。而且，内部控制大多是针对普通员工和中低层管理人员的，但对企业的高管人员往往缺乏有效的监督和惩罚措施，如高层管理人员有意进行不正当活动，或管理当局授意下属进行一些不正当行为以粉饰经营业绩，内部控制往往无能为力。事实上，高层管理人员若作出不正当行为，其所带来的损失和危害比普通员工要大的多。

（四）缺乏对例外事件的控制措施。内部控制制度一般是针对经常、重复发生的业务制定的，制度一旦制定下来，就具有相对稳定性。如果出现不经常发生的事件，或制定制度时未预计到的事件，原有控制制度就可能不适用，而临时控制措施又不能及时发挥作用，从而影响内部控制的效果。

（五）缺乏一套权威的内部控制评价标准。内部控制制度的评价标准既是对内部控制制度完整性、合理性和有效性进行评定的客观依据，又是内部控制制度建立的准则和指南。从一定意义上说，内部控制评价标准本身就是一种控制手段。然而，到现在为止，我国尚缺乏一套权威的内部控制评价标准体系，使审计人员对内部控制的评价多凭借个人对于内部控制的理解，出于审计目的对内部控制作出评价。职业素质不同，对同一套内部控制的评价可能出现天壤之别。

三、解决内部控制在制度基础审计中局限性的方法

为克服内部控制的薄弱环节，使制度基础审计更加完善，促进我国的审计事业飞速发展，笔者认为应采取以下措施：

（一）建立一套内部控制评价标准。只有出台一套权威、合理、为各方所认同的评价标准，审计人员对内部控制的评价才有章可循，对内控制度的评价活动才具有可操作性，才能进一步规范其审计行为，得出客观公正的、符合实际的内部控制测试结果，真正提高审计效率，降低审计风险。

（二）提高审计人员的职业素质。内部控制的评价是由审计人员来完成的，因此，审计人员的职业素质对内部控制的测试结果必然有一定影响。若要使内部控制的评价与实际相符，不因为审计人员的不同而出现不同的结果，就必须加强审计人员的自身职业素质培养，努力提高审计人员的业务水平，加深其对内部控制的理解。

（三）严格遵守审计准则。外部审计人员在利用内部控制资料前，要从四个方面确定资料的可信度：一是了解企业组织架构，审查企业是否设置内部控制制度，有效性如何；二是审查企业的内部控制程序是否适当，内部控制体系中的个人是否享有应有的职权，是否具有独立性；三是审查内部审计师是否具有专业能力，能够发挥应有的作用；四是审查并判断内部审计师是否具有职业精神和职业道德。如果审查结果表明内部审计工作是可以信赖的，外部审计师则可以根据自身对企业内部控制测试的结果，判断并采用内部审计师的资料，以达到提高审计工作效率的目的。

（四）完善和健全公司的内部控制制度。其一，必须培养领导人的内部控制意识，使领导层成为内部控制的倡导者和组织者，带头执行内部控制制度，接受内部控制制度的制约。其二，要发挥员工在内部控制中的作用。在制定内部控制时，要征求普通员工的意见，增强普通员工对内部控制的认同感，提高普通员工遵守内部控制制度的积极性。其三，要细化控制制度，使其具有可操作性。要以书面形式制定内部控制制度，且语言通俗，表达明确，语义缜密，并做好制度的执行工作。

（五）完善公司治理结构。内部控制是公司治理结构的一部分，治理结构是内部控制的前提和基础，没有有效的治理结构，就不可能有一个良好的内部控制。所以，要加强董事会的监督职能，建立董事会领导下的审计委员会，把内部审计真正纳入到内部控制中来，并使它成为内部控制的再控制，督促内部控制制度的健全和有效执行。

（六）建立畅通有效的信息表达和传递机制。企业应对内部控制制度的执行情况建立信息披露渠道，对违反或遵守内部控制的行为进行惩罚或奖励，以保证内部控制制度的执行效果。

（七）合理确信对内部控制。由于内部控制受到许多固有限制，审计人员应保持应有的职业谨慎，充分关注这些固有限制，从而对内部控制合理确信。如内部控制的设计和运行受制于成本与效益原则，如果某些控制程序所需的费用超过了要防止的错误本身所造成的损失，则这些控制程序将会被管理者放弃；内部控制一般仅针对常规业务活动而设计，如果发生未预料事项或不常发生事项，则会出现内控系统不适应；内部控制可能因为有关人员串通舞弊，或管理人员而失效等等，对此均需重视。

（八）发展计算机审计。随着计算机技术的普及和计算机网络化的发展，审计机关发展计算机审计技术已经迫在眉睫。应对计算机审计予以足够的重视，加大培训和软件研发的工作力度，制定切合实际的《计算机审计准则》指导工作，争取本级政府的领导，给予必要的经费支持。只有这样，才能在现代的计算机控制基础上进行有效的审计。

二、内部控制在制度基础审计中的作用

制度基础审计方法的出现，对于审计事业的发展起到了不可估量的作用。因为在制度基础审计方法的指导下进行实质性测试，审计的方法方向和重点都比较明确，从而提高了审计工作的针对性，提高了审计工作的效率，保证了审计质量，并且在客观上促进了企业的内部控制水平的提高。内部控制是制度基础审计存在和发展的前提条件，它对于审计的作用主要体现在：

（一）内部控制可以降低审计风险。如果被审计单位建立了健全有效的内部控制，就可以在经济业务处理过程中及会计数据记录和会计报表数据加工过程中及时发现和防范可能出现的差错和错弊，从而减少会计报表的误差，降低报表出现严重失误的可能性。在审查会计报表时，审计人员可以依靠内部控制而不致出现大的审计风险。

（二）内部控制可以保证审计测试的质量。在审计实践中，无论是实质性测试还是符合性测试，都存在抽样误差。如果被审计单位没有建立健全有效的内部控制制度，则抽取的样本很可能就正好是偏高或偏低的项目，据此样本作出的审计结论就会有很大的审计风险；但如果被审计单位的内部控制制度健全，抽样样本代表性就强，抽样审计的风险就小得多。

（三）内部控制会影响审计抽查的范围和时间。审计的过程就是在分析评价被审计单位内部控制的基础上，搜集证据，分析证据，并据此作出审计结论的过程。审计证据可以分为资料证据和检查证据。如果一个单位的内部控制健全有效，其会计记录自然会是客观真实的，审计人员抽查的资料就会较少，从而相应减少审计人员核查资料的时间；反之，则审计人员就要抽查较多的资料，甚至进行详细审计。

（四）内部控制有助于确定合理的审计程序。审计工作是通过执行一定的审计程序来获取所需要的审计证据，审计程序不同，所获得的证据也就不同，进而会影响到审计结论。因此，设计合理的审计程序，是审计成功的保证。如果被审计单位有着良好的内部控制制度，审计人员可以直接应用企业内部审计人员的资料，而不需要亲自搜集资料，节省审计时间。

（五）内部控制决定抽样方法的应用和质量。制度基础审计出现和发展除了受内部控制发展的影响外，抽样方法的发展也功不可没。抽样就是运用概率统计的原理抽取一部分业务资料进行检查，据以推断业务资料的整体情况。抽样极大地减少了审计人员的工作时间和精力。但是，如果没有健全有效的内部控制，就很难保证所抽取的资料具有代表性，从而难以保证据以作出的审计结论的正确性。

参考文献：

[1]王光远：《制度基础审计学》，湖北科学技术出版社1992年版。

[2]宋英慧、安亚人：《审计基本理论研究》，中国物价出版社2003年版。

[3]刘实：《浅论企业内部控制》，《审计研究资料》1999年第4期。

审计基础论文例3

关键词：企业风险管理；內部控制；內部审计

一、企业风险管理框架的提出

2004年，美国Treadway委员会下属赞助委员会(COSO)在内部控制框架概念的基础上，提出了企业风险管理(EnterpriseRiskManagement，ERM)的概念，使内部控制的研究发展到一个新的阶段。COSO这样定义企业风险管理，企业风险管理是一个过程，受企业董事会、管理当局和其他员工的影响，包括内部控制及其在战略和整个公司的应用．旨在为实现经营的效率和效果、财务报告的可靠性以及现行法规的遵循提供合理保证。COSO认为，ERM为公司董事会提供了有关企业所面临的重要风险，以及如何进行风险管理方面的信息，并进一步提出企业风险管理由内部环境、目标设定、事件辨别、风险评估、风险反应、控制活动、信息和交流以及监督等8个方面组成。

1．内部环境(InternalEnvironment)。企业的内部环境是其他所有风险管理要素的基础，为其他要素提供规则和结构，也为ERM的其他组成因素提供了框架。其别是管理当局的风险偏好，决定了公司对可能出现的预料之外的事件的态度，管理当局和董事会必须明确战略及其执行过程中的风险和回报。

2．目标设定(ObjectiveSetting)。即管理层必须基于目标来识别成功的潜在因素。根据企业确定的任务或预期，管理者制定企业的战略目标，选择战略并确定其他与之相关的目标并在企业内层层分解和落实。其中，其他相关目标是指除战略目标之外的其他目标，其制定应与企业的战略相联系。管理者必须首先确定企业的目标。才能够确定对目标的实现有潜在影响的事项，而企业风险管理就是提供给企业管理者一个适当的过程，既能够帮助制定企业的目标，又能够将目标与企业的任务或预期联系在一起，并且保证制定的目标与企业的风险偏好相一致。

3．事件辨别(EventIdentification)。在对企业目标、战略和计划以及对企业所处的内部和外部环境都有深刻了解的基础上，企业风险管理要求辨别可能对实现公司目标产生负面影响的所有重要情况或事件，事件辨别的基础是将可能的风险与环境进行对比。这一步要求综合运用各种专业知识，尽可能地了解企业当前或将来的环境和经营情况。

4．风险评估(RiskAssessment)。一般用可能性(概率)和影响结果两个维度度量风险，前者是一定的负面影响事件发生的可能性；后者是假设事件发生，对经营、财务报告以及战略产生影响的可能结果，潜在影响一般以对经营、数量、金钱损失以及战略目标可能造成的损失进行计算。风险评估的过程中根据不同的情况，采用定性、定量以及相结合的方法，若可以获取充足的数据，一般采用定量的评估方法；若潜在的可能性及影响结果都较小，或者无法获得数据，则一般采取定性的评估方法。

5．风险反应(RiskResponse)。企业对每一个重要的风险及其对应的回报进行评价和平衡，结果取决于成本效益分析以及企业的风险偏好。而平衡的反应包括接受、规避或缓和这些风险，后者又包括风险分离、风险转换或者减少(包括通过控制活动)等形式。风险反应是企业风险管理的整体重要组成部分。

6．控制活动(ControlActivities)。控制活动是管理当局设计的政策和程序，为执行特定的风险缓和反应提供合理保证。控制活动包括在整个组织中使用的批准、授权、注销、确认、观察、查证以及对经营业绩复核、资产安全、职责分离等方法。

7．信息和交流(InformationandCommunication)。风险辨别、评估、反应和控制活动在组织的各个水平层次上产生有关风险的信息，与财务信息一样，风险信息必须以一定的形式和框架进行交流，使员工、管理层以及董事履行各自的责任。风险评估的信息系统可以产生定期或“例外基础”的时时报告，报告使用趋势指标、业绩矩阵及运营或财务成果的形式，这些报告能够引导出及时的决策。在公司层次，必须对各种数据和信息流进行加工，形成关于公司风险组合轮廓的统一观点，以利于交流。通常存在自上而下式、平行式和自下而上式三种有效的交流形式。自上而下式是管理当局向员工传递风险信息；平行式是部门之间的信息交流和传递；自下而上式是一线员工向管理层汇报风险信息。员工的风险信息交流方面的意识是风险管理环境的重要组成部分，应鼓励员工就其意识到的重要风险与管理层进行交流，管理当局应当重视员工的意见。

8．监督(Monitor)。与内部控制一样，企业应通过持续的监督和独立的评价活动，监督企业风险管理的有效性。持续监督以日常经营中发生的事件和交易为对象，包括管理当局和专门的监督人员的活动。独立评价一般以定期检查计划为基础，或者以日常监督中发现的意外为起点，由于在独立调查、风险评估和报告方面具备能力、技巧和经验，内部审计师是提供独立评价的合适人选。

二、企业风险管理与内部控制的融合

自1992年美国COSO委员会提出《内部控制框架》报告(简称COSO报告)以来，该内部控制框架已经被世界上许多企业所采用，但理论界和实务界纷纷对内部控制框架提出一些改进建议，强调内部控制框架的建立应与企业的风险管理相结合。新的企业风险管理框架就是在1992年的研究成果——《内部控制框架》报告的基础上，结合《SOX法案》在报告方面的要求，进行扩展研究得到的。通过比较，我们可以发现，企业风险管理的定义采用了1992年内部控制框架定义的模式，认为企业风险管理与内部控制同样是一个程序，它不是静态的，而是处于不断的调整和变化之中，以适应组织环境的变化。

企业风险管理除包括内部控制的三个目标之外，还增加了战略目标，并扩大了报告目标的范畴。内部控制框架将企业的目标分为经营的效率和效果、财务报告的可靠性和现行法规的遵循。企业风险管理框架也包含三个类似的目标，但是比内部控制框架增加了一个目标——战略目标。该目标的层次比其他三个目标更高。企业的风险管理在应用于实现企业其他三类目标的过程中，也应用于企业的战略制定阶段。

另外，企业风险管理的8个要素除了包括内部控制的全部5个要素之外，还增加了目标设定、事件辨别和风险反应三个要素，由于对象不同，风险管理更加针对组织面临的“风险”，增加这三个要素，拓展了概念的深度和广度。因此，风险管理框架建立在内部控制框架的基础上，内部控制框架则是企业风险管理必不可少的一部分。

内部控制与风险管理的融合很早就引发了人们的关注，经过长期的争论和实践，人们对二者关系的认识不断深化，逐渐认识到将两者关系隔离的分析方法是不可取的，内部控制与风险管理只有相融合，才能实现最佳效果。COSO企业风险管理概念的提出，将风险管理与内部控制的融合大大地向前推动了一步，这种融合必将极大地推进内部控制和内部审计的发展。

三、风险管理对内部审计的影响

内部控制向风险管理领域扩展，对内部审计的发展产生了深远影响，这种影响集中体现在风险基础内部审计的产生。由于各国实务各不相同，尚未形成统一的最佳做法，国际内部审计师协会目前还没有标准的风险基础审计定义，IIA的职业问题委员会认为，风险基础审计关注的焦点是组织对所面临影响其目标实现的风险作出的反应，与其他形式的审计不同，这种审计的出发点是风险，而非控制，其目的在于为风险管理提供独立保证，并在必要时加以引导和改进，审计业务的范围和优先次序应由组织所面临的风险所决定。

风险基础内部审计的特征可以总结为以下几点：

第一，风险基础内部审计不仅关注风险管理，同时也是风险管理的重要组成部分。公司针对风险管理功能，设立一个分部，配置一位风险经理，内部审计人员建立风险评估模式，内部审计工作成为企业风险管理的一个组成部分，整个审计工作根植于以未来为导向的风险分析。

第二，内部审计的方法不再是强调确认和测试控制的完整性，而是强调确认经营风险并测试这些风险是否得到有效管理，由交易事项和对政策的遵循，转变为对目标、战略和风险管理程序的关注，“控制是否适当且有效”虽然仍被关注，但已不是关键。

审计基础论文例4

管理审计的实质目标

民营企业内部审计机构的建立经历了不同的发展过程，从内审机构的行政隶属关系、工作职责权限、工作内容和范围、审计效果等重要方面都经历了不同程度的“实验”过程，在这个艰难的发展过程中，内部审计和民营企业家终于确立了民营企业设立内部审计的目标就是增加企业效益和提高工作效率。

效益和效率可以理解为绩效，它来自于过程。企业的运营过程就是一根完整的循序不断的链条，只有健康、高速运转，过程才能确保创造绩效。而过程控制本身是管理职能，不是内部审计的职责，管理审计要求内部审计介入管理又不参与管理，事实上很难严格做到。在民营企业内部审计就是医院里的专职外科门诊大夫，仅限于验病开方，不兼卖药品和参与手术开刀，以发现风险和转移风险为己任。内部审计找准切入点和摆正这个位置有三个必要条件应同时具备。第一，高度独立的体制。最适合国情的内部审计机构应直接受企业的董事长领导，特点是确保独立性和有效性。第二，内部审计机构应确保有能力履行内部审计职责。第三，能够实现审计目标——增加效益，提高机构工作效率。

基本条件和主要内容

民营企业内部审计的工作范围较大且具杂乱感。这是由企业高层高度信任或直接授权所造成的。一般情况下，常规审计很难进入规范化审计程序，企业高层也不关心你内部审计的工作过程，只问结果。这是民营企业内部审计的特点。但就管理审计而言，没有明确的审计对象和开展内部审计的基本条件，搞管理审计很难操作。一方面很难跳出常规财务审计的圈子，另一方面内部审计很难开创新局面。因此开展管理审计必须解决以下审计环境问题。

1、管理审计面对的是各级职业经理人，其优秀素质的集中表现是较强的管理意识和较高的工作效率。主观上理解、关心、支持内部审计的时间成本不会过高，工作沟通、配合、减少和解决矛盾都能在一个平台上顺利进行。

2、经营目标和考核认证标准明确。民营企业在经营上具有灵活性。这是因为市场影响企业的生存决定的，在企业内部无论哪个主管、部门、负责人、总经理、总裁都有明确的责任目标和详尽的考核认证办法。但是，这种目标和考核认证之间有没有冲突，考核是否独立、严格进行，有无共同利益在里面是企业所有者最关心的，内部审计职能的实现是解决企业高层最关心问题的最好途径。

3、内部控制制度健全并不断得到修正。民营企业的内部控制制度因企业文化和发展规模的不同而存在差别。一般情况下都能围绕企业效益来制定。但最容易被职业经理人“遗忘”也是企业所有者最关心的问题是内控制度均缺乏“违约条款”或制度轻描淡写没有责任承担者，不具操作性，出了问题或矛盾找不到文字上的东西，往往找不到责任人。这说明制度本身有问题。这是民营企业家最不愿看到的事情。内控制度的不完善就是没有压力，这会直接影响企业的效益和机构的工作效率。那么与生产、经营、管理相匹配的内部控制制度这根链条是否健全，有无死节、坏节、环节链是否有隐患和风险仅靠企业家一人是顾及不到的，靠各“环节”汇报仍存在报喜不报忧之嫌。管理审计的介入就不同了，因为内部审计与运营无直接利益关系，通过内部控制制度符合性测试以及从各种调度会、协调会、总经理办公会、总裁办公会、董事会议上反映出来的各种矛盾、冲突、脱节、扯皮等负面信息均能发现内部控制制度的盲区和盲点。个别责任部门和责任人不作为暴露无疑。

4、要有良好的企业文化。民营企业的企业文化的核心是职工的凝聚力，内容包括生存观、责任感、归宿感、诚信和企业发展理念。民营企业发展的关键首先是老板，其次是能从内心彻底认同该企业文化的合格的称职的具备高素质的职业经理人团队。以诚信为前提的充分授权激发出创新的动力，使各级职业经理人时刻铭记民营企业赋予自己的职责和义务。职业经理人要想在民营企业生存和发展就必须具备勇于承担责任的能力和付出对企业忠诚的代价。

5、要有科学的内部审计标准。管理审计实现最终目的的途径是通过独立的评价活动来完成的。在不违反法律的前提下，内部审计要制定重点审计项目的审计标准。主要包括采购成本审计标准、有效生产成本审计标准、资金预算审计标准、应收账款审计标准、特殊风险审计标准、部门尽责程度审计标准等。

计划、实施与报告

管理审计必须制定计划。审计计划应尽可能编制详细。经高层批准的审计计划是来自民营企业的最高指示，应该全部

落实。

1、突出重点。管理审计计划编制前应尽力争取企业高层，尤其是董事长本人明确（或暗示）的重点风险领域，并将之列为重点对象，切忌自作主张确定非必要重点，即浪费审计资源又劳而无功。

2、明确目标。就是施实管理审计要达到什么目的？审计报告要揭示和反映问题的原因及责任是什么？目标必须具体，不能似是而非。

3、确定工作范围。管理审计范围的确定要看被审计对象的信息系统或企业高层所要求的审查深度来定，一般包括以下内容。

（1）重点审计对象的内控制度是否健全？已有的制度是否被有效执行？重要职能部门的工作绩效怎样？

（2）财务和经营管理信息资料的真实性。

（3）对重点审计对象的考核评价、兑现利益是哪个部门进行的？有无利益关系或职责关联相容关系？

（4）经营者（或项目）的责任经济目标是否完成，薪资、奖惩是否按规定执行。

实施审计。实施审计的过程就是内部审计机构代表企业所有者对审计对象就审目标进行测试、评估、认证的过程。

报告结果。民营企业管理审计报告最好直接报告给董事长，因为民营企业（非上市公司）90%以上股权或资本都是董事长直接或间接所有。如果董事长认为有必要让董事会或总裁办公会重视这份报告，可建议董事长已批转报告的方式周知或举行小范围审计听证会。管理审计报告的格式不宜统一。根据审计计划或高层指派就某一项目或某一部门进行审计，报告的重点是明确肯定或明确否定审计对象的风险。突出效益、效率影响，明确原因和责任承担者，并从内部审计角度提出可操作性审计意见。

审计标准与技术方法

由于内部管理审计建立起来的审计标准不同，其审计的技术方法也存在很大差异。效益标准和效率标准的建立是民营企业从职业经理人量化了的任务指标和部门职责两大平台所构成，是确保企业发展的前提条件之一，管理审计的介入就是通过独特的方法向企业高层提供独立的客观保证，从而增加企业价值并提高机构运作的效率。

管理审计的标准和技术方法一般应包括以下几方面内容。

一、采购成本的审计标准

1、采购计划标准。从内部审计掌握的信息资源中，审查目标期内的采购计划总成本是否超过产业公司目标期的生产计划期内总成本，生产计划总成本是否超过营销公司同期销售目标所需成本。根据各品种的单位成本逐一审核并加权计算采购总成本，扣减有效库存后编制当期必购物资计划和采购预算即可作为管理审计的标准。

2、比价标准。民营企业确定供货商是同过比质比价来进行的。比价会议应该有内部审计人员的参与并在会议决议上签字负责。报价、比价过程一般在互联网或各自局域网上进行。原则为随行就市同质优价，老客户与新客户机会均等一视同仁。供货合同必须报内部审计部门就采购数量、价格、结算办法、付款方式和违约条款等内容进行审核通过方可盖章生效。

3、无效库存标准。所有采购物料均设立库存时限和不合格物料追究制度。库存超限或不合格物料一律视为无效库存，计算损失成本和货币的时间价值，落实责任部门和责任承担者。实行责任上划，连带追究制度，即下级责任上级主管负责并与考核、奖惩挂钩。上级承担责任后追究连带责任是其职权范围内的事。

4、调整计划标准。市场决定企业生存，民营企业的经营政策有不确定性特点，对审计标准的及时调整必须加强。平衡和解决经营政策变化与内控目标的矛盾关键在于决策信息系统的快速反馈。管理审计要凭借总裁会议、董事会决议信息将不确定因素加以分析及时调整审计计划和审计标准，以免提供非有效信息，人为制造矛盾。

二、有效成本审计标准。民营企业发展到集团化阶段，随着引进先进设备和管理经验劳动生产率快速提高。一般情况下，大批量的订单生产基本上都形成了标准成本定额，为管理审计解剖生产成本提供了基础。管理审计认为生产成本应区分为有效成本和非有效成本。大批量生产产品开工的第一天。综合部门就知道批量产品的标准成本（直接材料、人工、变动成本、固定成本）总额。这为管理审计的介入创造了切入点和审计标准。批量产品全部完工或控制期末应产出未产生（废品损失）的原因、数额就是审计对象，是什么原因？应明确到班组、个人；产出来的产品经检验为不合格不能销售的产品也必须明确责任；已产出的合格产品在成品库超限存放占用资金的原因是什么，哪个部门或哪个责任人对此应承担责任必须明确。问题的原因要区分主客观因素。主观原因必须处罚。客观原因的背后是否存在职责不清，内控制度衔接有问题，部门之间扯皮等情况。比如设备出了问题应该找出是动力部门问题还是车间操作问

题还是维修部门的问题。责任无法落实的，要将损失量化后视同非有效成本上划到连带部门的共同上级管理责任人，并由其承担责任。

三、资金预算审计标准。民营企业的每一分钱都是老板的私人资本，因此实行资金预算制度非常重要。

1、资金预算必须经企业有权批准人的批准方能执行。

2、经批准了的预算收入是否按规定及时到位，不能到位的原因是什么？谁应对此负责。

3、经批准了的预算支出在资金上是否有数量上的保证，资金调拨环节是否畅通，是否存在预算批准了，而资金到不了位影响生产、经营运转的问题，什么原因，内控制度本身有无漏动，谁应负责任。

4、超预算支出和无预算支出的批准人是谁？有无追加预算的审批手续或最高层授权，内控制度是否还应明确。

四、应收账款的审计标准

应收账款的风险管理在民营企业有其鲜明的特点。即对所有应收账款设立限额和限时制度。比如对同一经销商所欠货款超过发货总额的10%到合同期满不能划回，或单笔应收账款超过45天不能收回即应视为“坏帐”进行风险管理。凡是进入“坏帐”程序的应收账款不能计算经营业绩并与提成、奖励脱钩，已发放的奖金、提成均应追回。超过发货总额30%超过60天仍不能划回的应收账款记入营销公司期间费用落实责任。

五、尽责程度的审计标准

民营企业招聘和重用人才的标准主要有两方面即诚信和能力。管理审计对各职能部门或其负责人尽责程度的评估认证是站在企业所有者的角度来进行的，其主要形式是设立评估项目打分进行。

1、工作态度。全心全意为企业工作，工作讲实效，服从上级并正确向上级报告，精通业务内容，熟练掌握职务要点，正确领会上级指示并全面执行，在规定的时间完成任务。

2、能力。具备独立工作的能力，良好的沟通能力，岗位创新能力。

3、责任感。任务有排期、工作有计划，预测过失的可能性，并有预防对策，有勇于主动承担责任的实际行动，知错必改。

4、全局观念，不以我为中心，突出部门协调，一切以企业利益为中心，一切为了顾客，一切为了市场。

审计基础论文例5

在高科技信息技术时代下，信息技术以其特有的高速化、集成化、虚拟化和智能化等特点加速了各国在、经济、社会、文化等各个领域内的相互交流与合作，产生了既有冲突又有合作，既有同化又有异化的新一轮人类融合过程。就审计领域而言，桌面审计系统从绕过机审计(auditing around the computer)到穿过计算机审计(auditing through the computer)再到利用计算机审计(auditing with the computer)方式，几乎已经将所有的审计技术、审计内容、审计方法包容到了审计之中。可以毫不夸张地说，审计人员无时无刻不需要利用信息技术手段处理各种审计业务和工作。审计理论基础作为支撑审计理论的根基，也受到了信息技术的巨大冲击，其内涵、外延均发生了巨大的变化。因此，对在信息技术环境下审计理论基础的重新认定就显得尤为必要。

(一)信息技术环境下审计理论基础的界定

信息技术环境下，为了正确地对审计理论基础进行界定，有必要先澄清审计理论基础与审计理论和审计基础理论的关系，以及它们在审计理论中的地位和作用。

1.审计理论基础与审计理论的关系。就本质而言，审计理论基础和审计理论都是审计实践经验的和成果，只不过审计理论基础比较直接、具体，而审计理论则较为间接、概括。从整体考虑，审计理论基础应该是审计理论学科体系的一个重要的组成部分。从局部来考虑，审计理论基础是审计理论研究者着重研究的课题。但是，审计理论基础并不等同于审计理论，它不具备审计理论所特有的高度抽象性、普遍适用性、严密逻辑性和普遍指导性等特征。因此，审计理论基础只能是连接审计理论与其他学科理论之间的桥梁和纽带，换句话说，审计理论基础是其他学科和审计理论体系之间相互交叉、相互渗透的部分。笔者认为，二者之间的关系可以概括为以下几点：(1)先有审计理论基础，再有健全的审计理论学科体系；(2)审计理论基础是审计理论的一部分，它们之间是局部和整体的关系；(3)审计理论基础是审计理论主体与其他学科理论之间的关节点，类似于桥梁。

2.审计理论基础与审计基础理论的关系。审计基础理论是通用于任何独立于审计活动的具有普遍指导性的理论，是与审计理论相对应的一个概念范畴。作为指导性的理论，审计基础理论同样具有高度的抽象性、普遍适用性和严密的逻辑性等特点。就内容而言，审计基础理论具体包括审计目的、审计概念、审计原理、审计原则等多个方面的内容。因此，审计基础理论是对审计理论基础的高度概括与抽象总结的基础上形成的审计一般概念和原理，用于规范审计应用理论，进而指导审计实践活动。就本质而言，审计基础理论仍然属于审计理论体系的范畴。

(二)信息技术环境下审计理论基础的选择与确认

信息技术环境下，信息技术凭借其特有的高度渗透性广泛地应用于社会生活的各个领域。审计理论基础也受到信息技术的巨大。同时，随着审计服务范围的不断扩大，服务手段不断改进，审计人员观念、素质以及工作方式、技术手段均发生了重大的变革。笔者认为，信息技术环境下审计理论基础应该从以下几个方面进行选择和确认：

1.多角度、全方位地为审计理论服务。随着信息技术在审计领域的广泛应用，审计理论基础的内涵和外延都发生了质的变化。其内容不但包容了传统审计理论基础的基本内容，而且还将与审计学科相关的新兴学科观点、高科技信息技术理论等其他学科理论引入审计理论基础的范围，并相互交融、渗透，从多角度、全方位地为审计理论服务。因此，我们判断某一理论、学科是否是审计理论基础，首先要看它是否全方位、多角度地为审计理论的发展服务。

2.充分实现与审计环境的互动性。审计环境是审计理论乃至审计理论基础发生变迁的外在动因。在信息技术环境下，先进的通信技术和计算机技术广泛地应用到审计领域中，促使审计理论基础发生着巨大的变革。一方面，信息技术刺激了审计理论基础的变革，它将先进的信息技术理论、网络时空观，深层次地植根于审计理论基础，将先进的高科技信息技术应用于审计实务工作之中，加速了审计理论与审计技术服务手段的飞跃性发展；另一方面，审计理论基础发生变化以后，也会通过权能传递、信息交换和功效联动等方式，与审计环境发生物质、能量和信息的交换，最终使得审计环境发生所预期的变化，并与审计理论基础处于协调的统一体之中。因而能否与审计环境之间具有动态互动性的关系，也是判断审计理论基础的重要标准。

3.充分实现与其他相关学科的渗透和交融。如上述，审计理论基础是连接审计理论与其他学科体系的桥梁和纽带，是审计理论与其他学科理论的交叉渗透区。审计理论与其他学科理论之间通过感染、借用、移植等方式的渗透，使审计理论基础同时具有了审计理论和其他相关学科理论体系的某些优势特性。这些优势特性推动了审计理论不断地发展、完善、变革。同时，作为桥梁和纽带，审计理论基础自身还具有自我更新、自我完善的功能。也就是说，外部环境变化对审计理论基础的影响最终是通过审计理论基础内部矛盾的不可调和性而实现的。

二、信息技术环境下审计理论基础的特点

(一)内容多样性

作为审计理论的根基，审计理论基础在信息技术环境下得到了不断的增强和巩固。信息技术学、信息经济学、博弈论、经济学理论、知识经济、商务以及基因技术、纳米科技等多种学科理论会广泛地渗透到审计理论基础之中。同时，国外的一些先进管理理论的新思想和新模式，如再造工程、虚拟企业、型组织等也都将广泛地融入到审计理论基础之中，促使审计理论基础不断地完善、健全和充实。

(二)动态发展性

纵观审计的发展，可以看到，审计发展的外部动力主要来自于两个方面：一是社会经济环境的变化，二是审计信息使用者信息需要的变化。在信息技术环境下，随着社会经济环境的不断完善，审计信息需求者对审计信息的客观要求越来越高，必然会促进审计向广度和深度方向全面发展，审计理论基础也随之不断地发展完善。审计理论基础的发展变化决定着审计理论的发展方向、趋势，审计理论的不断发展、完善，进一步加强和巩固了审计理论基础。

(三)交互渗透性

审计理论基础的内涵非常广泛，涉及到多个学科、领域。在信息技术环境下，社会生活的空间相对缩小，审计理论基础所涉及的学科领域之间的渗透也日益频繁、紧密，它们通过移植(直接引入)、借用(间接引入)、感染(相互影响)三种方式共同组成了一个有序的、交互渗透的、相互关联的动态网络，共同服务于审计理论，大大地促进了审计理论与其他学科理论的交互渗透性。

(四)质量性

信息技术环境下，审计基础作为审计理论的根基，其质量性就显得尤为重要。概括而言，质量性具体表现在稳定性、安全性和品质性三个方面。就稳定性而言，尽管审计理论基础在整个审计理论的长河中呈现出动态性和发展性，但是就某一时间段而言，审计理论基础还是具有相对的稳定性，否则审计理论根本就无从发展。就安全性与品质性而言，这两方面的因素是保证审计理论基础质量的关键性因素，因为缺乏安全性、品质性的审计理论基础根本就不具备支撑审计理论的能力。

(五)虚拟性

审计理论基础是通过将多个相互关联的学科的资源迅速结合而成的客观存在，它超越空间约束、依靠信息手段联系和统一协调的，具有抽象性、概括性和逻辑性。这里的虚拟性有两层含义，一是审计理论基础内部的虚拟化，主要是指审计领域内支撑审计理论的纯审计理论基础的虚拟化，二是审计学科与其他相关学科领域之间交互渗透关系的虚拟化，即以信息技术为连接和协调手段的动态联盟式的虚拟组织系统。

三、信息技术环境下审计理论基础的新

(一)信息技术学

信息技术学是以通信技术与机技术为基础相结合而成的一门新兴学科和领域，既包容了通信系统的数字化、软件化、智能化和光纤化等方面的优势，又兼有计算机技术在设备资源与信息资源的共享性、系统交互性以及处理能力和存储能力等领域独特的优点。信息技术理论的内容主要包括：网络技术理论、信息技术理论、数据挖掘理论、系统集成理论、多媒体理论、人工智能技术；具体的法则包括了穆尔法则(Moore slaw)、基尔德法则(Gilder slaw)和麦特卡夫法则(Metcalfe slaw)。这些理论、技术广泛地应用于审计领域之中，与传统的审计理论进行不断地分化与组合，使得审计理论基础从广度和深度上得到了不断的扩张。

(二)司法诉讼学

司法诉讼学与审计理论体系相结合是现代审计理论发展的新趋势。西方发达国家已经出现了“诉讼审计”(Forensic Auditing)这一特殊的审计发展分支。在信息技术环境下，随着之间的交易广泛地在网络上进行，经济组织之间的联系更加紧密，企业之间的纠纷趋于多样化和复杂化，经济犯罪的形式也越来越多，因此由审计人员对经济案件中涉及到经营财务事项和经济损失部分加以计算，并进行正确地审计判断、合理性，为法庭的裁决提供依据就显得尤为必要。诉讼审计通常涉及到对审计证据的调查和分析、对审计要情、审计情况加以陈述、以审计结论甚至审计报告的形式进行说明以及必要时在法庭上以专家的身份出庭作证等。

(三)经济学与计量经济学理论

审计基础论文例6

理论知识是一种社会战略资源，科学研究在世界各国已受到了前所未有的重视。审计学大约产生于1930年前后，经过多年来的发展，审计理论日益完善，科学的审计理论对审计实践的发展具有重要的作用，然而科学的审计理论不是空中楼阁，它应该建立在一定的基础之上，审计理论基础是审计学科理论大厦的根基，只有建立在科学基础之上的理论才能蓬勃发展。本文对审计的理论基础问题做一初步探讨。

1.审计理论基础的界定

研究审计理论基础，必须弄清楚审计与其理论基础存在什么样的关系，以及审计理论基础和审计基础理论的区别。所谓基础是指事物发展的根本和起点，形象讲就是事物从哪里开始产生与成长，“基础”中蕴涵着事物最初萌芽与发展所需的相关因素,是事物发展的“源头”。那么审计理论基础运用基础的语言学定义，可以理解为：审计的理论基础应该是其产生与成长的源头，审计学只是科学这个体系中的一个分支，那么它的理论基础是位于科学母体中的生长点，即与其他科学共同的关节点处。

2.审计理论基础所应该具备的条件

并不是所有与审计学有联系的学科都可以成为审计学的理论基础，它应该具备一定的条件：1）作为审计学理论基础的理论必须能够体现审计的本质和特征。WwW.133229.Com基础是理论产生与成长的源头，作为审计学的理论基础必须能够体现审计的本质和特征。2）从审计学包括其理论基础的意义上看，理论基础应当构成整个审计体系的自然的逻辑起点，是审计学与其他学科相互渗透的交叉点，只有这样，才能把审计和其他学科紧密联系，构成整个的科学体系，孤立的理论是不能成为审计的理论基础的。3）作为审计理论基础的理论必须要早于审计理论体系产生的时间。审计学大约产生于1930年左右，所以，作为基础的理论必须早于1930年，这样才能符合时间序列顺序，这样才能对审计的发展具有极大的指导作用，促成审计理论的形成和发展。

3.审计理论基础的内容

3.1哲学基础

哲学是科学的科学，是对从实验科学、合理学问、普遍经验或其他事物中获得的所有知识的批判吸收、系统化和组织化，它构成某一学问的基础原则体系和实务规范体系，因而哲学可作为所有学科理论的基础，将哲学的方法、观念运用于审计理论，就是审计理论的哲学基础。

审计本质是决定审计区别于其他客观事物的根本属性，审计作为应社会需求出现的一种经济管理活动，它最基本的职能就是监督。因此，从审计职能抽象出来的审计本质蕴涵了深刻的监督思想，监督思想最深的根源来自于哲学中关于人性的认识。“性本恶”论认为由于人的内在动力不足以使其自觉地履行义务、遵守规则，因此主张通过法制等外力来约束人的行为，而监督恰是一种有效的对人进行约束和管制的手段。西方的监控制度正是基于对人性恶的认识，才得到了今天的发展。此外，哲学作为反映事物普遍发展规律的科学，其对各学科都具有普遍的理论指导意义，也为审计理论提供了辨证的、唯物的思维方法。

3.2法学基础

法是阶级社会中维护社会关系和社会秩序的工具，法国著名法学家孟德斯鸠在他的代表作《论法的精神》中，提出法是由事物性质所产生的必然关系，因而一切事物都和法有一定的关系。法对审计理论的影响主要体现在对审计范围和审计责任等基础理论的构建上，审计过程本身就是执法过程，在整个社会经济生活中，审计表现为间接控制，以对经济活动的监视为宏观经济协调输送信息；以对经济活动的监督实现宏观控制。审计的范围和审计人员的责任通过法庭对一系列划时代事件的判决而得到了明确。法学作为审计理论基础的内涵，为建立协调审计主体、委托人与被审计单位三者关系的审计理论提供了坚实的思想基础。

3.3经济学基础

西方经济学中的精髓也可以为我所用，以丰富和完善我们的审计理论，马克思的政治经济学，尤其是劳动价值学说，是我们认识经济活动的过程和本质、定量和定性分析有关概念和范畴、总结有关经济规律的重要依据，它应该是审计理论基础的一个重要组成部分。根据经济学中的“理性人”假设，委托人和人都是最大效用的追求者，而各自利益目标的不一致，导致了行为上的偏差。委托人为了使人朝着自身利益的方向努力需付出成本，监督则是能够降低成本、维系关系的有效手段。此外，监督也体现了审计最根本的思想，成为审计最基本的职能。另外，产权经济学、制度经济学等，都极大丰富了审计理论基础的内容，为审计理论的发展注入了新的活力。

3.4管理科学理论基础

管理科学理论成为审计理论基础的组成部分也是显而易见的，首先制度基础审计是以测试和评价内部控制制度为主要内容的，而内部控制制度是控制论在经济管理中的具体运用，是企业管理现代化的产物；其次，管理审计近几十年来的悄然兴起，说明了企业管理活动的日益重要，管理审计迫切需要现代管理理论的指导以客观地评价企业的经营管理，为企业改进经营管理提出富于建设性的意见；管理科学理论中分权管理的思想为国家审计实行分级管理、审计机关独立设置、建立机构内部的责任制、进行部门间和上下级之间的沟通协调以及职能约束提供了可靠的理论依据。

3.5数学理论基础

数学中的概率论和数理统计都是先于审计理论而单独存在的两种理论，具体而言，概率论为抽样审计的建立提供了理论依据，数理统计为它提供科学化和具体化的方法论基础。审计中的统计抽样是依据数理统计原理从被审单位资料中抽出一部分进行审查，以推断全部被审资料的审计结论的方法。概率论中的大数定律也为审计工作提供了一种方法，审计工作所面对的是繁杂的会计记录和其他资料，从表面上看是杂乱无章的，所以我们可以视其为大量的相互独立的随机因素，利用大数定律，我们可以抽取样本资料进行审计，对其特征进行归纳和总结，归纳总结得出的结果会使这些个别资料的影响相互抵消，能够显现出被审对象的总体特征。所以概率论也是审计理论发展的基础之一。

审计基础论文例7

在高科技信息技术时代下,信息技术以其特有的高速化、集成化、虚拟化和智能化等特点加速了各国在政治、经济、社会、文化等各个领域内的相互交流与合作,产生了既有冲突又有合作,既有同化又有异化的新一轮人类融合过程。就审计领域而言,桌面审计系统从绕过计算机审计(auditing around the computer)发展到穿过计算机审计(auditing through the computer)再到利用计算机审计(auditing with the computer)方式,几乎已经将所有的审计技术、审计内容、审计方法包容到了网络审计之中。可以毫不夸张地说,审计人员无时无刻不需要利用信息技术手段处理各种审计业务和工作。审计理论基础作为支撑审计理论的根基,也受到了信息技术的巨大冲击,其内涵、外延均发生了巨大的变化。因此,对在信息技术环境下审计理论基础的重新认定就显得尤为必要。

(一)信息技术环境下审计理论基础的界定

信息技术环境下,为了正确地对审计理论基础进行界定,有必要先澄清审计理论基础与审计理论和审计基础理论的关系,以及它们在审计理论中的地位和作用。

1.审计理论基础与审计理论的关系。就本质而言,审计理论基础和审计理论都是审计实践经验的总结和成果,只不过审计理论基础比较直接、具体,而审计理论则较为间接、概括。从整体考虑,审计理论基础应该是审计理论学科体系的一个重要的组成部分。从局部来考虑,审计理论基础是审计理论研究者着重研究的课题。但是,审计理论基础并不等同于审计理论,它不具备审计理论所特有的高度抽象性、普遍适用性、严密逻辑性和普遍指导性等特征。因此,审计理论基础只能是连接审计理论与其他学科理论之间的桥梁和纽带,换句话说,审计理论基础是其他学科和审计理论体系之间相互交叉、相互渗透的部分。笔者认为,二者之间的关系可以概括为以下几点:(1)先有审计理论基础,再有健全的审计理论学科体系;(2)审计理论基础是审计理论的一部分,它们之间是局部和整体的关系;(3)审计理论基础是审计理论主体与其他学科理论之间的关节点,类似于桥梁。

2.审计理论基础与审计基础理论的关系。审计基础理论是通用于任何独立于审计活动的具有普遍指导性的理论,是与审计应用理论相对应的一个概念范畴。作为指导性的理论,审计基础理论同样具有高度的抽象性、普遍适用性和严密的逻辑性等特点。就内容而言,审计基础理论具体包括审计目的、审计概念、审计原理、审计原则等多个方面的内容。因此,审计基础理论是对审计理论基础的高度概括与抽象总结的基础上形成的审计一般概念和原理,用于规范审计应用理论,进而指导审计实践活动。就本质而言,审计基础理论仍然属于审计理论体系的范畴。

(二)信息技术环境下审计理论基础的选择与确认

信息技术环境下,信息技术凭借其特有的高度渗透性广泛地应用于社会生活的各个领域。审计理论基础也受到信息技术的巨大影响。同时,随着审计服务范围的不断扩大,服务手段不断改进,审计人员观念、素质以及工作方式、技术手段均发生了重大的变革。笔者认为,信息技术环境下审计理论基础应该从以下几个方面进行选择和确认:

1.多角度、全方位地为审计理论服务。随着信息技术在审计领域的广泛应用,审计理论基础的内涵和外延都发生了质的变化。其内容不但包容了传统审计理论基础的基本内容,而且还将与审计学科相关的新兴学科观点、高科技信息技术理论等其他学科理论引入审计理论基础的范围,并相互交融、渗透,从多角度、全方位地为审计理论服务。因此,我们判断某一理论、学科是否是审计理论基础,首先要看它是否全方位、多角度地为审计理论的发展服务。

2.充分实现与审计环境的互动性。审计环境是审计理论乃至审计理论基础发生变迁的外在动因。在信息技术环境下,先进的通信技术和计算机技术广泛地应用到审计领域中,促使审计理论基础发生着巨大的变革。一方面,信息技术刺激了审计理论基础的变革,它将先进的信息技术理论、网络时空观,深层次地植根于审计理论基础,将先进的高科技信息技术应用于审计实务工作之中,加速了审计理论与审计技术服务手段的飞跃性发展;另一方面,审计理论基础发生变化以后,也会通过权能传递、信息交换和功效联动等方式,与审计环境发生物质、能量和信息的交换,最终使得审计环境发生所预期的变化,并与审计理论基础处于协调的统一体之中。因而能否与审计环境之间具有动态互动性的关系,也是判断审计理论基础的重要标准。

3.充分实现与其他相关学科的渗透和交融。如上述,审计理论基础是连接审计理论与其他学科体系的桥梁和纽带,是审计理论与其他学科理论的交叉渗透区。审计理论与其他学科理论之间通过感染、借用、移植等方式的渗透,使审计理论基础同时具有了审计理论和其他相关学科理论体系的某些优势特性。这些优势特性推动了审计理论不断地发展、完善、变革。同时,作为桥梁和纽带,审计理论基础自身还具有自我更新、自我完善的功能。也就是说,外部环境变化对审计理论基础的影响最终是通过审计理论基础内部矛盾的不可调和性而实现的。

二、信息技术环境下审计理论基础的特点

(一)内容多样性

作为审计理论的根基,审计理论基础在信息技术环境下得到了不断的增强和巩固。信息技术学、信息经济学、博弈论、经济学理论、知识经济、电子商务以及基因技术、纳米科技等多种学科理论会广泛地渗透到审计理论基础之中。同时,国外的一些先进管理理论的新思想和新模式,如企业再造工程、虚拟企业、学习型组织等也都将广泛地融入到审计理论基础之中,促使审计理论基础不断地完善、健全和充实。

(二)动态发展性

纵观审计的发展,可以看到,审计发展的外部动力主要来自于两个方面:一是社会经济环境的变化,二是审计信息使用者信息需要的变化。在信息技术环境下,随着社会经济环境的不断完善,审计信息需求者对审计信息的客观要求越来越高,必然会促进审计向广度和深度方向全面发展,审计理论基础也随之不断地发展完善。审计理论基础的发展变化决定着审计理论的发展方向、趋势

,审计理论的不断发展、完善,进一步加强和巩固了审计理论基础。

(三)交互渗透性

审计理论基础的内涵非常广泛,涉及到多个学科、领域。在信息技术环境下,社会生活的空间相对缩小,审计理论基础所涉及的学科领域之间的渗透也日益频繁、紧密,它们通过移植(直接引入)、借用(间接引入)、感染(相互影响)三种方式共同组成了一个有序的、交互渗透的、相互关联的动态网络,共同服务于审计理论,大大地促进了审计理论与其他学科理论的交互渗透性。

(四)质量性

信息技术环境下,审计理论基础作为审计理论的根基,其质量性就显得尤为重要。概括而言,质量性具体表现在稳定性、安全性和品质性三个方面。就稳定性而言,尽管审计理论基础在整个审计理论发展的历史长河中呈现出动态性和发展性,但是就某一时间段而言,审计理论基础还是具有相对的稳定性,否则审计理论根本就无从发展。就安全性与品质性而言,这两方面的因素是保证审计理论基础质量的关键性因素,因为缺乏安全性、品质性的审计理论基础根本就不具备支撑审计理论的能力。

(五)虚拟性

审计理论基础是通过将多个相互关联的学科的经济资源迅速结合而成的客观存在,它超越空间约束、依靠信息网络手段联系和统一协调的,具有抽象性、概括性和逻辑性。这里的虚拟性有两层含义,一是审计理论基础内部的虚拟化,主要是指审计领域内支撑审计理论的纯审计理论基础的虚拟化,二是审计学科与其他相关学科领域之间交互渗透关系的虚拟化,即以信息技术为连接和协调手段的动态联盟式的虚拟组织系统。

三、信息技术环境下审计理论基础的新内容

(一)信息技术学

信息技术学是以通信技术与计算机技术为基础相结合而成的一门新兴学科和科技领域,既包容了通信系统的数字化、软件化、智能化和光纤化等方面的优势,又兼有计算机科学技术在设备资源与信息资源的共享性、系统交互性以及处理能力和存储能力等领域独特的优点。现代信息技术理论的内容主要包括:网络技术理论、信息技术理论、数据挖掘理论、系统集成理论、多媒体理论、人工智能技术;具体的应用法则包括了穆尔法则(Moore slaw)、基尔德法则(Gilder slaw)和麦特卡夫法则(Metcalfe slaw)。这些理论、技术广泛地应用于审计领域之中,与传统的审计理论进行不断地分化与组合,使得审计理论基础从广度和深度上得到了不断的扩张。

(二)司法诉讼学

司法诉讼学与审计理论体系相结合是现代审计理论发展的新趋势。西方发达国家已经出现了“诉讼审计”(Forensic Auditing)这一特殊的审计发展分支。在信息技术环境下,随着企业之间的交易广泛地在网络上进行,经济组织之间的联系更加紧密,企业之间的纠纷趋于多样化和复杂化,经济犯罪的形式也越来越多,因此由审计人员对经济案件中涉及到经营财务事项和经济损失部分加以计算,并进行正确地审计判断、合理性分析,为法庭的裁决提供依据就显得尤为必要。诉讼审计通常涉及到对审计证据的调查和分析、对审计要情、审计情况加以陈述、以审计结论甚至审计报告的形式进行说明以及必要时在法庭上以专家的身份出庭作证等。

(三)经济学与计量经济学理论

审计基础论文例8

（二）审计假设起点论 1978年尚德尔教授认为审计理论应以审计假设为核心，由审计原则、审计标准、审计结构和审计定理四个基本要素组成。即“假设定理结构原则标准”。假设是在长期审计工作实践中归纳总结出来的，不是审计实务的一般归纳总结，而是由定理、判断和推理构成的逻辑关系的高度抽象。它是开展审计工作的前提和基础，是审计理其他理论要素连接的纽带，也是建立审计理论体系的基础。审计假设即使在审计理论中具有重要的地位，但是并不能推断出审计本质和审计目标等其他理论部分，而且审计假设本身具有很强的主观性。因此，这种以审计假设为逻辑起点的观点也是不合适的。

（三）审计对象起点论 持有这一观点的学者认为建立审计理论，首先应明确审计理论研究的对象是什么，只有明确了对象，才能区分审计与其他学科，进而才能进一步研究其他理论问题。因此，他们主张将审计对象作为审计理论结构的逻辑起点。但是对于审计对象本身，不同的学者可能有着不同的观点，即具有较强的主观性，此外，审计对象还受到审计目标和审计假设的限定，有鉴于此，将它作为审计理论结构的起点是不恰当的。

（四）审计目标起点论 蒙哥马利提出以审计目标为核心，由审计准则、审计公设、审计概念和审计技术构成的审计理论体系结构模式，具体为:“目标准则或标准公设概念技术”。 审计目标是指审计审查工作所要达到的目的和要求。以审计目标为审计理论研究起点虽然日前运用比较普遍，可以将理论与实务结合起来，但审计目标强调的更多是实务，不能揭示审计本质。所以说，审计目标是从审计实务出发的，若作为审计理论的逻辑起点，可能导致审计理论结构不够完整，也会将具体审计工作起点与审计理论结构起点相混淆。

（五）审计本质起点论 20世纪80年代，汤姆・李在《公司审计学》中提出审计本质与目标、审计概念和审计标准的审计理论结构；戴维・弗林特在《审计哲学与原理》中提出了审计本质与目标、审计假设、审计概念和审计准则的审计理论结构。两种框架都以审计本质为起点建立审计理论结构的框架体系。1991年蔡春教授在《审计理论结构研究》中提出以审计本质作为审计理论结构的逻辑起点的结构模式，并将审计理论结构分为审计本质、审计假设、审计目标、审计信息、审计规范、审计控制六大要素，即“本质公设目标规范信息控制”。审计本质作为审计理论结构的逻辑起点，符合客观规律，并且审计本质是审计区别于其他事物的根本属性，是审计实务的客观体现，不以人的主观意志为转移，也能把握住审计实务所体现的客观规律，从而建立更加科学的结构体系。但是审计本质是抽象化的概念，需具体涵义作为理论支撑。

（六）审计环境起点论 1997年刘明辉教授提出“环境与报告使用者目标公设基本概念原则准则程序方法报告”的结构模式。审计环境指影响审计的环境的总和，包括内环境与外环境。如特定的社会、政治、经济、文化环境等。审计环境制约着审计的发展，因此，以审计环境作为审计理论结构的逻辑起点可以体现审计发展过程的客观规律。但是审计环境复杂多变，单纯以此作为审计理论结构的逻辑起点显得过于笼统。

综上所述，国内外审计理论界对审计基础理论体系范畴进行了大量的纵深研究，偏重研究各范畴的内涵，甚至孤立地进行探索、研究，对各范畴相互之间的关系研究不够透彻，影响了审计基础理论体系的前后一贯。

二、审计两大基本职能论

（一）认证职能 不仅包括社会审计的鉴证职能，也包括内部审计和国家审计的评价职能；不仅包括财务审计职能，也包括绩效审计职能。有的学者认为审核、验证、评价才是审计职能，但是作为审计的基本职能，应当是比较抽象的，太过具体就很难概括审计的基础职能。因而，认证职能可以作为审计的基础职能。

（二）免疫职能 联系实际可分为三种含义：一是，防护、保健、预警；二是，服务、建设、促进、咨询；三是，监督、制衡。审计活动不能仅仅体现在监督、制衡上，更应在强化认证的基础上，进行深入研究，充分发挥审计防护、保健、预警职能，及时发现经济运行过程中的各种风险，做好防御准备，以此提高经济效益和社会效益。若强调认证职能，而忽略免疫职能，就会影响经济建设充分发挥作用，不利于审计工作的良好发展；若只强调免疫职能，而忽略认证职能，理论上看，不仅会影响审计基础理论的建设，不利于形成全面的指导思想，也不利于指导审计工作。

综上所述，认证和免疫是审计的基本职能。认证是基础和前提，为免疫服务，是免疫的手段；免疫是认证的出发点和落脚点，处于主导地位。两基本职能相互联系、相互补充。因此以审计基本职能为研究起点，建立前后一贯的审计基础理论体系是科学、可行的观点。

三、以审计基本职能为研究起点，建立前后一贯的审计基础理论体系

（一）审计基础理论体系 审计基础理论包括:动因、公社、对象、起点、职能、目标、结构等范畴，社会环境对这些范畴都有重大影响。审计基础理论是概念系统，包括一些相互联系、相互影响的范畴。我国审计理论界对审计基础理论体系诸范畴进行了大量的纵深研究，大都偏重于孤立地研究各范畴的内涵，对各个范畴之间的关系研究不够，未能建立前后一贯的审计基础理论体系。本文提出以审计基本职能为研究起点建立前后一贯的审计基础理论体系。研究起点应是事物内在矛盾的外部表现，是一把钥匙，通过它，才能由表及里，发现事物的内在矛盾，发现事物的本质。具体基础理论结构体系如图1：

（二）审计基本职能与审计体系的关系 由图1可以得出：审计理论体系是在一定的社会环境下建立起来的，它受到来自外部环境的影响和制约；且审计基本职能与理论体系的其他范畴有着密切联系，试述如下:（1）基本职能与社会环境。系统学阐述:功能指系统在特定环境中发挥的作用和能力，是系统外在表现，连接系统与外在的环境。审计职能也是如此，它连接审计系统与社会环境，体现审计主体、委托方、被审计者和其他有关方面对审计的要求，以及审计系统满足这些要求的能力，是要求与可能的结合。通过审计的基本职能，不仅可以了解社会环境对审计系统一些需求，还可判断审计系统适应社会需求的可能性。 （2）基本职能与审计本质。通过职能研究本质是系统论的一般方法。基本职能是审计本质的体现。通过认证职能，体现审计认证会计信息系统、评价管理风险和经济效益的本质；通过免疫职能，发现审计的经济免疫系统本质。应将两者科学的结合起来，用以全面地反映审计本质。因而，提出“审计是以认证为基础的免疫系统”，既克服不能全面反映审计本质的缺点，又体现两种基本职能基础与主导的相互关系，可提高审计基础理论对实际工作的指导作用。 （3）基本职能与审计对象。审计对象是审计职能的内容。审计系统通过审计职能，认证和免疫审计对象，从而与审计对象有着密切的联系。（4）透过基本职能研究审计动因。审计动因是社会环境与事物本质、职能的有机结合。审计基本职能能够体现审计本质，如果要研究审计产生与发展的基本动因，先要明确审计活动最初的职能是什么。审计认证职能来源于审计检查，因而审计产生和发展的基本动因是审计检查与监督为什么会产生、为什么会发展。因此要研究审计产生和发展的基本动因，就必须联系审计的基本职能。

审计基础理论体系是一个整体，要建立前后一贯的审计基础理论体系，就要把审计理论的各组成部分联系起来进行比较研究，就要从每一个具体的研究对象中渐渐地揭示出其内在的本质联系，从而发现各组成部分的矛盾，以及事物的本质和规律。

审计基础论文例9

中国具有与世界上诸多国家不同的政治和经济社会体制，国家审计发展道路也具有鲜明中国特色，审计实践丰富多样，如开展了世界上大多数国家所不具有的经济责任审计、专项审计调查等审计类型，以及采用跟踪审计的审计组织方式等。与中国国家审计多样化审计实践相对应，理论和实务界对国家审计的本质认识也不断深化，如认为国家审计发挥国民经济社会健康运行的免疫系统功能，具有批判性、建设性、宏观性等特征) 。最新理论成果则认为，国家审计是国家治理的重要组成部分，是促进民主进程的工具，以国家治理理论为指导探讨国家审计相关问题逐渐升温，在国家治理框架下分析国家审计理论体系成为国家审计理论研究的前沿领域和发展的必然趋势。

本文基于国家审计是国家治理重要组成部分的本质观出发，在回顾审计理论体系构研究的基础上，辨识国家审计治理工具的含义主题，深入考察国家审计发挥免疫系统功能的作用机理和影响因素，尝试构建了一个基于国家治理框架的国家审计理论体系，以期在统一理论基础上廓清国家审计理论体系的层次内容，为国家审计理论研究提供标杆，并期能够为国家审计实践开展提供理论借鉴。

二、文献综述

莫茨和夏拉夫的《审计哲学》认为，在审计行为活动的背后，存在着一整套基本的假设和完整的概念体系，由此开创了审计理论研究先河。审计理论的目的是提供一个合理的、首尾相应的概念结构以决定实现既定审计目标必需的审计程序。随后，尚德尔的《审计理论》提出了假设定理理论结构原则标准的审计理论结构模式。《审计哲学》发表以后，审计职业界对审计理论体系或框架进行了多角度、多层面的探讨，形成了大量的研究成果。构建科学的审计理论框架，被认为是审计理论研究系统需要，是审计学科趋向成熟的表现。从目前的研究来看，关于审计理论体系的研究主要集中在以下几个方面:

( 一) 审计理论逻辑起点研究

审计逻辑起点，要回答的问题是从哪里出发演绎整个审计的理论和实践，对该学科其他理论要素的建立和发展以及整个理论结构的构建起着基础性、决定性的作用。纵观现有有关审计理论体系和框架研究文献，侧重从研究审计逻辑起点开始，构建审计基本理论框架内容，审计理论逻辑起点观点主要有审计假设、审计目标、审计环境、审计关系、信息认证、审计对象、审计动因、产权动因等。此外，有部分学者以二元或三元论导向作为审计理论体系研究的逻辑起点，诸如以审计目标和假设作为逻辑起点; 以审计本质和审计假设作为逻辑起点; 以审计本质、审计目标和审计假设作为逻辑起点等。

有趣的是，这些基于逻辑起点的审计理论体系构建多是运用逻辑释义，抽象哲理分析方法建立，同时逻辑起点不具有操作性含义，因此很难采用经验研究论证和比较其科学和合理性。同时，审计实践作为一种有价值的社会活动，在于其能够通过一定目标达成，从而为社会带来价值。从根本上说，审计理论的构建要达成的最主要目的是能够指导审计顺利开展和发展审计实践。因此，审计理论体系更应当具有实践性。基于此，本文构建国家审计理论体系采用在国家治理框架下定位国家审计，由此能够避免审计逻辑起点所带来的理论体系构建难点。

( 二) 审计理论体系构成研究

从某种程度上说，关于审计理论体系或理论结构的研究，与其建立的逻辑起点紧密相关。审计理论体系是一种抽象的逻辑构架，按照不同的逻辑起点构建，形成不同的审计一般理论构成要素和审计理论体系，这些构成要素构成了审计一般理论中研究内容。从审计理论体系构成来看，审计理论体系构成要素具有多元特征，不同学者也持有不同观点。

1. 二要素观点

审计理论体系的二元结构观点，主张在审计一般定义的基础上，强调审计的实践应用学科性质，依据审计理论的地位和作用，将审计理论体系构成划分为基本理论和应用理论。审计基本理论主要涵盖审计目标、本质、假设、原则等基本定义和基本原理。审计应用理论主要涵盖审计实施达成目标的内容。在两者之间关系和审计各个组成理论构成上，不同学者之间仍持不同观点。如吴联生认为，审计基本理论决定审计应用理论，审计应用理论是审计基本理论运用的结果，并认为，审计应用理论主要体现在审计法律规范、审计准则规范和审计职业道德规范等三个方面等。张兆国等则认为，审计应用理论包括对审计对象实施具体审计的理论和对审计主体实施有效管理的理论两大部分。

2. 三要素观点

审计理论结构三要素观点在审计理论构成的二要素观点基础上，更加强调了审计学科自我发展演化的理论需求特征，体现在或对审计应用理论或对审计基本理论进一步细化分解。如冯均科、《审计理论体系研究》课题组认为，审计理论体系包括审计基础理论、审计应用理论和审计管理理论。陆勇和李文美以产权保护为导向构建的审计理论体系包括审计理论基础、审计基础理论和审计应用理论。

王会金、刘静和李保刚则认为，审计理论体系由审计基础理论、审计应用理论和审计发展理论构成。其中，审计基础理论研究对象的一般性和普遍性;审计应用理论是审计基础理论在具体审计实践中运用的知识体系，或者说是关于处理具体审计工作时应遵循的原理、原则、程序和方法的知识体系; 审计发展理论是回顾审计产生的历史，立足当今审计研究成果，展望审计未来的创新性审计理论。

3. 多要素观点

审计理论体系多要素观点多依据审计具体行为对审计理论体系要素进行划分。如王汉民认为，我国审计理论体系由审计基础理论、审计系统结构理论、审计控制理论、审计测试理论、审计方法理论、专业审计理论和审计发展理论构成。周友梅认为，审计理论体系包括审计前提理论、审计使命理论、审计客体理论、审计主体理论、审计方法理论和审计资料理论。《中国审计体系研究》课题组认为，审计理论体系包括了审计动因理论、审计主体理论、审计客体理论、审计主客体关系理论及审计运行理论。徐政旦则构建了审计的经济权责结构、商业、科学技术等环境下的包括审计目标、审计假设等要素在内的动态的审计理论结构。

由以上不同审计理论体系观点可见，在审计理论体系内容多是以审计行为及其实践特征为依据进行划分，但在具体划分上则不一，划分体现出先验的主观判断，这也体现了这些理论体系构建过程中所采用的方法的不同。廖洪则认为这些划分方法并不矛盾，并提出，按照理论的地位和作用，审计理论分为审计基础理论和审计应用理论; 按照理论的研究方法、按理论的研究内容分、按审计的执行主体分，审计理论均可以有不同的类别内容。

( 三) 现有审计理论体系研究评述

总结国内外审计理论体系构建研究可见，审计是一门实践技术性学科，在强调审计实践的同时，要不断地根据审计实践，总结审计规律，唯有如此，方能不断推进审计的发展，也即审计理论体系具有时代性和实践性特征。这也体现在了审计理论体系的建立方法方面。阎金锷认为，建立审计理论框架的方法和思路有运用历史逻辑的方法和按照形式逻辑的思维两种方法。与此类似，李若山认为，审计理论有被动根据审计实践而发展和概括审计活动规律，总结能够用以说明和指导审计实践的概念及准则的知识体系两种发展方式。其他学者如张兆国等、徐政旦、冯均科等都强调了审计理论体系构建中要强调审计实践经验的总结认知。现有审计理论体系构建研究，大都是以注册会计师财务报表为对象展开的，在一般意义上提出审计理论体系内容，审计理论体系构成的因素包括审计目标、审计假设、审计环境等诸多因素。不同观点在具体审计理论体系构成上认识是不一致的，达成共识的是，审计理论体系是审计实践归纳而得，并且用于指导审计实践，并大都过多地强调了审计理论体系的逻辑起点，而理论体系整体实践指导性有待进一步提高。

值得指出的是，审计实践性特征要求审计理论应当强调审计理论体系的开放性特征。在三要素观点中，王会金、刘静和李保刚都提出了审计发展理论应当作为审计理论体系的一个组成部分。这一方面赋予了审计理论体系的动态性特征，另一方面也强调了审计创新，无疑与审计不断发展前进的实践相吻合，因此更能体现审计理论需求特征。因此，构建国家审计理论体系应当能够体现这种动态性、实践指导性、开放性要求。

诚前所述，现有审计理论体系的建立多是注册会计师财务报表审计为对象的，在不同审计业务，这种审计理论的内容、目的、基本概念等可以而且应当是不同的。区别于注册会计师财务报表和内部审计，国家审计是国家治理的重要组成部分，需要审计目标、审计假设、审计对象、审计规范等基本概念和基本原理上，具有适应其本质的特殊性。比如，有关财务报表审计的审计假设通常假设财务报表的财务数据是可以验证的。而具体到了绩效审计时，可能的审计假设则为管理当局的陈述是可以验证的。同时，审计理论是对审计实践活动规律的高度概括，国家审计实践与财务报表审计实践存在显著差异，由此国家审计的理论内容、方法等具有其独特性。比如，财政收支审计风险与财务报表审计风险含义不同，其对审计计划工作的影响，及其防范因此也不同。现今，国家审计实践不断丰富发展，其对于国民经济社会运行发挥的积极作用日益凸显，如何根据审计实践的发展，构建国家审计理论体系，成为当前审计理论体系的前沿研究领域。

随着近年来国家审计实践的不断发展，国家审计理论体系的构建逐渐引起理论界的重视。冯均科强调了一般审计理论体系和特定主体审计理论体系构建的一般和特殊性，冯均科等则以政府审计关系为研究内容，构建的政府审计理论框架包括政府审计环境理论、政府审计关系理论和政府审计规范理论。尹平以国家治理与国家经济安全为目标导向和逻辑起点，构建国家治理与经济安全目标导向的政府审计理论体系包括绪论、史论、法论、立论、实论、例论、综论和兼论等内容。然而这些研究并没有深入考察国家审计的国家治理重要组成部分的本质，构建的国家审计理论以充分体现国家审计实践发展的动态性、开放性，促进国家审计达成其目标任务，成为审计理论体系研究中亟待解决的问题。在中国制度背景下，总结归纳国家审计理论体系，对于指导中国审计发展和深化审计理论体系研究，无疑具有重要意义。

三、国家审计理论体系的分析框架: 国家治理的视角

国家和国家理论是政治学研究的核心问题。国家是以维护秩序和国家安全为基本目的一个自组织系统。1997 年世界银行报告正式提出国家治理理念，认为国家治理对于提高本国的国际竞争力具有重要意义，治理成为指导公共管理实践的一种新理念。实现善治是每一个国家发展的客观需要。为达成善治目标，国家治理的对象包括经济、政治、文化和社会等领域，强调政府职能和责任，行政事务管理中的社会参与，其实质在于通过协调不同利益人需求，推动公共利益的实现。国家实现其治理目标，需要投入一定的资源，资源的稀缺性特征使得资源的配置使用监督成为国家治理的必然要求。监督评价治理行为，并将这种监督和制约的信息传递给治理主体，能够协调治理主体利益，维护国家安全，促进国家治理创新。

国家产生的本质含义在于建立公权对私权的干预机制，分权是现代国家治理有效性的特征之一，从这一角度，国家治理是国家的最高权威通过行政、立法和司法机关以及国家和地方之间的分权，从而对社会实施控制和管理的过程。作为社会中唯一执行公共权力的机构，政府在处理经济和社会事务方面具有权威性。公共权力既是维系公共秩序、实现公共利益的根本手段，又是侵害公众利益并导致公共秩序解体的重要根源，规范公共权力运作是政治秩序建构和维系的关键。公共权力异化也会导致政府自利性的利益渗透和过渡膨胀，使得政府和企业、社会、公民之间的界限不清。国家治理要求公共权力运用以上下互动、相互协调的方式配置和运作，通过协调不同利益人需求，推动公共利益的实现。因此，国家要实现治理目标，必须监督和制约权力，要解决信息问题、克服官僚化问题，国家还要保持高度的适应性和纠错能力。

治理目标导向、治理资源稀缺性，以及公共权力异化等国家治理冲突，使得国家审计自然成为国家治理重要组成部分，成为一个监督控制的自组织系统。国家审计通过对公共资金运用信息的审查评价，能够给予公共权力以适当约束，并审查评价作为保护者实施的国家行为的适当性，以促进国家治理水平的提高。从经济学的角度来看，国家审计发挥是扮演信号显示和信息传递功能，从政治学的角度来看，国家审计发挥权力监督制约功能。国家审计承担着审查保护者剩余索取权获取的适当性、审查评价保护资源及其使用的适当性、审查保护者保护行为的适当性等三项职责，在国家治理框架下，国家审计主要从规范治理主体行为、提供治理主体信息交流以及促进国家治理自我完善和创新等三个方面发挥作用。从实现途径上看，是通过对具体运用公共资源提供国家治理服务的监督评价实现。国家审计在国家治理过程中与外界进行信息、能量交换，在发挥信号显示和信息传递机制功能、监督权力的同时，不断发展和完善审计方法技术，以适应国家治理变迁要求。国家审计实践欲发挥功能，要在完善自身系统功能，

提供监督评价服务的同时，不断适应调整满足国家治理的审计治理需要。审计理论体系是反映审计研究对象而形成的概念、范畴、判断、推理的体系，是一个具有层次性的结构的系统。中国国家审计理论应当以指导国家审计充分发挥揭露、预防和抵御功能的国家审计实践为对象，满足国家审计治理需求，在其体系内容上应当包括指导自身系统完善的审计基础理论、发挥职能作用的审计应用理论和实现自我演化调整的审计发展理论。

四、国家治理框架下的国家审计理论体系中国国家审计实践发展表明，中国国家审计发展具有同西方国家审计发展相同的自然属性，也同时具有中国特色。与国家治理实践发展相应要求的中国国家审计理论体系，包括国家审计基础理论、国家审计应用理论和国家审计发展理论。以下对该理论体系进行详细阐述。

( 一) 国家审计基础理论

审计基础理论的研究任务或目的，是解决如何正确认识审计实践和从一般意义上组织审计实践活动所涉及的审计实践要素的基本性问题。国家治理目标具有多层次性、多维度特征。国家审计在提供满足国家治理需要监督控制服务时，应当依据自身专业技术优势，提供监督服务，为此需要解决一些基本性的原理、理论问题。国家审计基础理论是研究国家审计本质、一般规律或基本原理，探求能揭示国家审计实践普遍本质和发展规律的知识体系，主要研究在国家治理框架下，国家审计是什么问题，定位于国家审计的系统功能分析，在国家审计理论体系中处于基础地位。

国家审计是国家治理的重要组成部分，国家治理规定了国家审计活动的基本方面和基本方面的主要内容。从系统论的角度看，国家治理即是投入运用公共资源、产生或提供国家治理服务、达成国家治理目标的过程。同时，国家治理是一个人为设计的主观能动过程，是一个追求善治为目标的动态过程，即是实现社会发展和公共利益最大化的过程。国家治理资源稀缺性是国家审计活动得以存在的根本前提。国家审计应当能够监督评价国家治理服务，防范和化解国家治理冲突，监督和制约权力运行，发挥对以公共资源运用载体的国家治理的预防、揭露、抵御功能。

因此国家审计基础理论首先应当解决的问题是国家审计治理产生的真实动因是什么? 国家审计达成的目标应当是什么? 由谁来执行国家审计? 国家审计监督谁? 如何开展基本的国家审计监督评价? 因此，国家审计基础理论反映和体现国家审计满足国家治理要求的程度，直接决定国家审计开展水平和程度，决定着国家审计理论体系的水平。国家审计基础理论包括如下分支:

( 1) 国家审计动因和本质理论。有关国家审计动因的研究直接影响对国家审计本质的认识。从国家治理框架出发，国家审计制度安排是国家治理的内在的必然要求。这就要从理论上回答国家审计产生的真实动因? 以在此基础上清晰地认识国家审计的本质，唯此，方能搭建合理的国家审计理论体系。国家审计动因和本质理论主要研究国家治理视角下国家审计产生的主客观原因，国家审计概念和本质，国家审计职能、任务和作用等有关理论问题。

( 2) 国家审计目标理论。国家审计是国家治理的一个子系统，其存在的首要目的是满足国家治理系统功能要求，因此国家审计活动目标必须服务于和服从于国家治理目标，唯此方能体现国家审计的社会价值。国家审计目标理论主要研究国家治理系统的审计治理子系统功能要求，国家治理视角下国家审计目的与审计目标的关系，国家审计总目标、国家审计基本目标和国家审计具体目标等有关理论问题。

( 3) 国家审计主客体理论。国家治理可以看作为在一个既定范围内维系秩序运转的所有部门、私人部门的正式和非正式的制度安排、组织形态和治理机制，以及它们之间的互动过程。从世界范围和中国国家治理来看，都正走向以政府、社会和公民为多元主体能动的合作治理时代。国家审计主客体理论主要研究国家治理视角下国家审计机构设置和内部管理，审计人员资格和素质条件，审计职业道德和法律责任，审计教育等有关理论问题，以及审计对象的若干理论问题，以在执行审计执行主体、审计对象确定两个角度规范审计治理行为，满足国家治理发展需求。

( 4) 国家审计程序和方法理论。国家审计程序和方法理论主要研究国家治理框架下的国家审计程序和方式手段，审计三要素( 审计证据、审计依据和审计报告) 及其相互关系等有关理论。

( 5) 国家审计规范理论。国家治理方式不仅强调上下互动的管理，正式的法律规章制度，还强调采用非正式的措施和约束机制。国家审计规范理论，主要研究国家治理视角下国家审计假设，审计准则，审计法律、法规和规章制度等有关理论问题，以使得国家审计治理行为路径和规范能够满足国家治理发展需求。

( 6) 国家审计环境理论。国家审计是作为国家治理工具的一个自组织系统，同时也是国家治理系统的一个子系统，其作用发挥、职能演变等都处于一个存在大量非线性相互作用、相互影响的社会复杂系统中。因此要充分主要研究国家治理视角下国家审计的产生、存在和发展所处的环境因素及其关系，如政治环境、经济环境、法律环境、文化环境和技术环境等，以刻画国家审计发挥治理功能的环境影响因素，从而促进识别国家审计自身发展、满足治理要求的外在和内部环境。

( 7) 国家审计管理理论。在国家治理中，不仅仅强调权力或权威，强制性，同时在管理事务方式上，更加强调在公共利益为基础上的治理主体之间的协商、谈判。国家审计管理理论主要研究国家治理视角下的国家审计计划管理，审计目标责任管理，审计业务管理，审计质量管理，审计风险管理，审计信息管理，审计人力资源管理和审计内部行政管理等有关理论问题。

( 二) 国家审计应用理论

国家审计应用理论主要研究国家审计做什么问题，定位于国家审计服务国家治理的逻辑分析。审计应用理论实际上是审计基础理论在应用研究与建设上的反映，通过对审计应用理论的研究，可以使审计基础理论问题的研究与审计实践的联系更加紧密。国家审计应用理论是审计基础理论在具体审计实践中运用的知识体系，介于审计基础理论和具体审计实践活动之间。

前已述及，国家审计服务于国家治理，在具体途径方式上是通过监督国家治理服务行为，提供国家治理服务鉴证评价信息来完成的。如何有效地开展对国家治理服务的监督评价是影响国家审计治理功能发挥的关键要素。有效地开展国家审计因此要涉及到监督评价哪些国家治理服务，如何有效地组织监督评价等问题。国家审计应用理论实际上解决的就是这两个问题。新中国以来，中国的国家治理历经集权计划经济时代的国家全能主义治理、改革开放以后的效率优先治理和科学发展观提出以来的民本治理时期，各个国家治理时期阶段，国家审计满足国家治理要求所需要的提供的监督评价服务不尽相同，现时期，按照国家治理发展的要求，国家审计应用理论按照内容细分包括如下方面:

( 1) 财政审计应用理论。研究如何以规范预算管理、推动和公共财政体制改革、促进建立公共预算和公共财政体系、保障财政安全、提高财政绩效水平为目标，通过构建财政审计大格局，统筹审计资源，全面提升财政审计的层次和水平。

( 2) 金融审计应用理论。研究如何以维护安全、防范风险、促进发展为目标，服务国家宏观政策，揭露经营管理中存在的重大违法违规问题及大案要案线索，揭示影响金融业健康发展的突出风险，从政策上、制度上分析原因、提出构建多元化金融体系，引导民间金融规范发炸，强化金融服务实体经济发展的建议，促进规范管理，提高竞争能力。

( 3) 国有企业审计应用理论。研究如何以维护中央国有及国有资本占控股地位或主导地位的企业国有资产安全、促进可持续发展为目标，监督国有资产安全，揭露重大违法违规问题，促进确保国有资产保值增值和企业的可持续发展。

( 4) 经济责任审计应用理论。研究如何以推动建立健全问责机制和责任追究制度为目标，推进省部长经济责任审计制度化，深化地厅级以下党政领导干部和国有及国有控股或主导地位的企业领导人员经济责任审计，推动中央单位内部管理的领导干部经济责任审计工作的开展，加强经济责任审计业务指导和督促检查。

( 5) 资源环境审计应用理论。研究如何以落实节约资源和保护环境基本国策为目标，着力构建符合我国国情的资源环境审计模式，维护资源环境安全，发挥审计在促进节能减排措施落实以及在资源管理与环境保护中的积极作用。

( 6) 涉外审计应用理论。研究如何防范涉外投资风险、维护涉外经济安全为目标，加强对国外贷援款项目的审计监督，适当开展对国家驻外机构的审计，积极探索对我国对外援助物资采购、工程建设、资金管理等方面的审计，积极探索对国有及国有资本占控股地位或主导地位的企业和金融机构境外投资及境外分支机构的审计。

( 三) 国家审计发展理论

随着政治经济社会的发展，国家治理呈现不同的模式特点。适应不同国家治理模式，服务于国家能力提高的国家审计治理发展也因此呈现阶段性、时期性特征。国家审计发展理论主要研究国家审计怎么做的问题，定位于不同阶段、时期国家审计与国家治理互动良性人文分析。

国家治理是一个历史范畴。不同的国家治理时期，不同的国家治理模式，不同的国家治理目标，对于国家审计的要求不尽相同。国家治理是一个历史范畴还说明，国家治理只有面向未来，面向日益复杂的治理环境和治理影响因素，不断优化治理环境，改善治理方式手段，提高治理效率，才能有效地达成国家治理目标。国家审计应着眼于服务于国家治理，不断发展创新，唯有如此，方能促进国家审计治理的职能作用充分发挥。

国家治理的历史范畴特征，要求国家审计理论要着眼于解决国家审计发展历史经验的借鉴，以及面向未来的国家审计创新。国家审计发展理论体现了国家审计理论的历史性、继承性、连续性要求，同时国家审计发展理论具有引领国家审计理论体系发展前进的先进性、前瞻性特征，能够运用国际视野，实现审计理论和指导审计实践的自组织演化。

具体说来，国家审计发展理论的主要内容包括国家审计发展史理论和国家审计创新理论。国家审计发展理论是回顾中外国家审计史，立足当今国家审计研究成果，展望国家审计未来的审计理论。通过着眼于对特定时空环境条件下的国家审计对于国家治理的需求满足是否能支持国家治理，对国家治理起到何种支持服务作用的历史分析，能够使得吸取足够的经验教训，从而促进国家审计和国家治理健康发展。国家审计创新理论主要研究国家治理视角下审计环境创新、审计理论和观念创新、审计体制创新、审计主体素质优化、审计内容创新和审计实务拓展、审计方法手段创新审计管理创新等若干理论问题。

审计基础论文例10

一、引言

民间审计机构的业务类型区分为鉴证业务和咨询业务，那么，鉴证业务能对什么进行鉴证呢？从何种角度鉴证？对于这些问题的不同界定，民间审计机构就会有不同的鉴证业务类型。所以，鉴证内容或鉴证业务类型是民间审计制度建构的重要内容。

从现实鉴证实践来说，民间审计机构通过审计业务、审核业务和确认业务，其鉴证内容已经超越财务信息，走向更加广泛的领域；从理论分析来看，基本认同随着受托责任的发展，民间审计机构的鉴证内容也会发展。然而，总体来说，关于民间审计机构的鉴证内容还是缺乏一个系统理论框架，本文拟提出这个理论框架。随后的内容安排如下：首先是一个简要的文献综述，梳理民间审计机构鉴证业务类型相关文献；在此基础上，从鉴证主题、鉴证基础、保证程度三个维度，构建民间审计鉴证内容的理论框架；最后是结论和启示。

二、文献综述

民间审计机构鉴证业务类型是审计内容的主要体现，现有文献分为两类，一是民间审计机构鉴证业务类型现状的相关文献，二是民间审计机构鉴证业务类型理论分析的相关文献。

关于前者，民间审计机构的鉴证业务区分为审计、审核和确认（Arens、Elder& Beasley，2015），具体的确认业务类型，职业组织的权威规范有规定，一些研究性文献也有描述。从职业组织的权威规范来看，AICPA的《鉴证准则说明书》（Statement on Attestation Standards）规定了三种形式的确认业务：检查、复核及商定程序（王光远，1994）。IAASB颁布的ISAE 100及随后而代之的ISAE 3000，将确认业务主题区分为财务信息、非财务信息、流程及制度、行为（IAASB，2013）。我国的《中国注册会计师鉴证业务基本准则》（2006）规定，鉴证业务包括历史财务信息审计业务、历史财务信息审阅业务和其他鉴证业务。一些研究性文献对民间审计业务类型也有描述，不少的文献指出，民间审计的主要鉴证业务是企业财务报告审计（杨正良，1993；弓中岩，1994；来明敏，1996；王向东，1997）；还有些文献指出，民间审计通过审计业务外包的方式对公共组织进行审计，此时，除了关注财务报告是否公允外，还要关注内部控制是否存在缺陷、是否遵守相关法律法规（Roberts、Glezen、Jones，1990；Raman、Wlison，1992；Thorne etal，2000；蔡昌，2000；许汉友，2004；张小秋，2005；车嘉丽，2008）；还有不少的文献调查了民间审计机构的确认业务类型，发现确认的主题很广泛，涉及到财务信息、非财务信息、流程及制度、行为，已经从传统的财务审计向效益审计、经营管理审计、社会责任审计方向发展（Muysken，1998；Bennet，1998；Grant，1998；Wolosky，1998；Pace，1999；Beets、Souther，1999； English，1999；Hughes，1999；See、Mock，1999；Dassen、Schelleman，2001；Hasan etal，2005）。

关于民间审计机构鉴证业务类型的理论分析文献不多，但是，共识程度较高，认为随着受托责任的发展，民间审计内容也会发展，随着受托责任从财务责任走向管理责任，民间审计内容也从财务鉴证走向管理鉴证，鉴证对象及鉴证对象信息都得以扩大（Clarke，1968；王光远，1994；王光远，1994；曹建勇、杨俊凯，1996；房巧玲、李雪、刘学华，2001；王光远，2004；Arens、Elder、Beasley，2015）。

上述文献综述显示，民间审计机构通过审计业务、审核业务和确认业务，其鉴证内容已经超越财务信息，走向更加广泛的领域，但是，总体来说，关于民间审计鉴证内容，还是缺乏一个系统的理论框架。本文拟提出这个理论框架。

三、理论框架

民g审计机构的鉴证业务类型涉及三个问题，一是能对什么进行鉴证，这主要涉及鉴证主题，一般区分为财务信息、非财务信息、经济制度、经济行为四个方面；二是在什么基础上进行鉴证，一般区分为基于责任方认定业务和直接报告业务；三是以什么保证程度进行鉴证，一般区分为有限保证和合理保证。综合上述三个维度，民间审计机构的鉴证业务类型就呈现多样化，如图1所示，这也是本文的研究框架（图1实线部分）。无论何种鉴证业务，都是源于鉴证需求，这涉及的内容较多，本文不展开分析（图1虚线部分）。

（一）民间审计的鉴证主题

《中国注册会计师鉴证业务基本准则》规定，鉴证业务是指审计师对鉴证对象信息提出结论，以增强除责任方之外的预期使用者对鉴证对象信息信任程度的业务。鉴证主题是审计师提出结论、发表意见的特定事项（subject matter），所以，鉴证主题类型信赖于鉴证对象信息类型。那么，有哪些类型呢？

一些职业组织的权威规范有界定。《中国注册会计师鉴证业务基本准则》规定，鉴证对象与鉴证对象信息具有多种形式，主要包括：（1）当鉴证对象为财务业绩或状况时（如历史或预测的财务状况、经营成果和现金流量），鉴证对象信息是财务报表；（2）当鉴证对象为非财务业绩或状况时（如企业的运营情况），鉴证对象信息可能是反映效率或效果的关键指标；（3）当鉴证对象为物理特征时（如设备的生产能力），鉴证对象信息可能是有关鉴证对象物理特征的说明文件；（4）当鉴证对象为某种系统和过程时（如企业的内部控制或信息技术系统），鉴证对象信息可能是关于其有效性的认定；（5）当鉴证对象为一种行为时（如遵守法律法规的情况），鉴证对象信息可能是对法律法规遵守情况或执行效果的声明。IAASB颁布的ISAE 100及随后而代之的ISAE 3000，将确认业务主题区分为财务信息、非财务信息、流程及制度、行为（IAASB，2013）。

一些文献对民间审计机构的鉴证实践进行了较为广泛的调查，调查发现，其鉴证内容已经超越财务信息，走向更加广泛的领域，但是，总体来说，区分为财务信息、非财务信息、流程及制度、行为（Muysken，1998；Bennet，1998；Grant，1998；Wolosky，1998；Pace，1999；Beets、Souther，1999；English，1999；Hughes，1999；See、Mock，1999；Dassen、Schelleman，2001；Hasan etal，2005）。

C合职业组织权威文献的界定以及各类调查文献反映的鉴证实践，民间审计机构的鉴证主题大致如表1所示。

（二）鉴证基础与鉴证业务类型

根据ISAE 3000（IAASB，2013）和《中国注册会计师鉴证业务基本准则》（2006），以及鉴证业务基础，鉴证业务分为基于责任方认定的业务和直接报告业务。

在基于责任方认定的业务中，责任方对鉴证对象进行评价或计量，鉴证对象信息以责任方认定的形式为预期使用者获取。如在财务报表审计中，被审计单位管理层（责任方）对财务状况、经营成果和现金流量（鉴证对象）进行确认、计量和列报（评价或计量）而形成的财务报表（鉴证对象信息）即为责任方的认定，该财务报表可为预期报表使用者获取，审计师针对财务报表出具审计报告。在直接报告业务中，审计师直接对鉴证对象进行评价或计量，或者从责任方获取对鉴证对象评价或计量的认定，而该认定无法为预期使用者获取，预期使用者只能通过阅读鉴证报告获取鉴证对象信息。如在内部控制鉴证业务中，审计师直接对内部控制的有效性 （鉴证对象）进行评价并出具鉴证报告，预期使用者通过阅读该鉴证报告获得内部控制有效性的信息（鉴证对象信息），这种业务属于直接报告业务。

各种鉴证主题都可能在不同的基础上进行鉴证，从而形成不同基础的鉴证业务，基本情况如表2所示。当然，为什么会有不同基础的鉴证业务，这与鉴证需求相关，例如，内部控制鉴证可以是基于责任方认定业务，也可以是直接报告业务，最终选择了直接报告业务，这是源于一些需求因素（刘明辉，2010）。

（三）鉴证保证程度与鉴证业务类型

根据ISAE 3000（IAASB，2013）和《中国注册会计师鉴证业务基本准则》（2006），鉴证业务保证程度分为合理保证和有限保证。

合理保证的鉴证业务的目标是审计师将鉴证业务风险降至该业务环境下可接受的低水平，以此作为以积极方式提出结论的基础。如在历史财务信息审计中，要求审计师将审计风险降至可接受的低水平，对审计后的历史财务信息提供高水平保证（合理保证），在审计报告中对历史财务信息采用积极方式提出结论。这种业务属于合理保证的鉴证业务。有限保证的鉴证业务的目标是审计师将鉴证业务风险降至该业务环境下可接受的水平，以此作为以消极方式提出结论的基础。如在历史财务信息审阅中，要求审计师将审阅风险降至该业务环境下可接受的水平（高于历史财务信息审计中可接受的低水平），对审阅后的历史财务信息提供低于高水平的保证（有限保证），在审阅报告中对历史财务信息采用消极方式提出结论。这种业务属于有限保证的鉴证业务。一些非财务信息鉴证业务也属于有限保证，对于经济制度鉴证，可以是有限保证，也可以是合理保证。

根据调查，现实生活中，不同的鉴证主题都存在合理保证和有限保证的选择，所以，鉴证业务类型呈现多样化，基本情况如表3所示。当然，不同的鉴证保证程度，也是受到鉴证需求的重要影响，正是由于鉴证需求不同，才可能出现不同保证程度的鉴证业务（鲁桂华，2000；刘明辉、徐正刚，2006）。

四、结论和启示

民间审计机构的鉴证业务能对什么进行鉴证呢？以何种基础进行鉴证？从何种角度鉴证？对于这些问题的不同界定，民间审计机构就会有不同的鉴证业务类型。本文从鉴证主题、鉴证基础、保证程度三个维度，构建民间审计鉴证内容的理论框架。

民间审计机构的鉴证业务是指审计师对鉴证对象信息提出结论的业务，这里的鉴证对象信息就是鉴证主题，包括财务信息、非财务信息、经济制度和经济行为；对于上述这些鉴证主题，按鉴证基础不同，形成基于责任方认定业务和直接报告业务；按鉴证保证程度不同，形成有限保证业务和合理保证业务。由于鉴证主题不同、鉴证基础不同、鉴证保证程度不同，民间审计机构的鉴证业务呈现多样化。

本文的研究启示我们，随着审计环境的变化，审计需求在变化，随着这种审计需求的变化，民间审计的鉴证业务类型也在发展变化，并且，从发展总趋势来看，民间审计、政府审计、内部审计，其鉴证的主题、鉴证保证程度、鉴证基础，越来越呈现趋同化倾向，这种倾向，为一个国家有效地整合各类审计资源奠定了基础。如果国家的相关管理当局，不能正视这种趋势，可能浪费审计资源。X

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