内部审计效率论文例1

内部审计工作是事业单位财务管理的重要内容,对体高单位的经济效益和社会效益有着重要的作用,是单位各项工作有效开展的保证。因此,我们要加深对内部审计的重视,采取积极的措施促进内部审计工作的有效开展,发挥其功效,促进事业单位的发展。

(1)制定科学额内部审计制度,保证内部审计工作的有序开展。内部审计工作贯穿着单位工作的各个环节,如果没有一定的制度来制约,就会造成内部审计工作混乱,就不能发挥其功效。事业单位在制定制度的时候一定要坚持两个基本原则,这是内部审计制度的前提。一是坚持独立性原则。内部审计贯穿着事业单位的各项工作,如果在某一环节中出现问题,就会影响单位的经营管理。因此,保持内部审计工作的对立性是非常必要的,这样可以保证内部审计的公平、公正、公开,促进各项工作的开展。二是坚持权威性原则。内部审计工作的开展需要领导的支持,需要有一定的处罚能力,展现出一定的权威性,这是内部审计工作开展的有力保障。

(2)科学设计内部审计的内容,符合国家的要求。事业单位的内部审计工作对整个单位的经营管理有着重要的作用,我们要加深对内部审计工作的认识,结合单位自身的实际设置科学的工作内容,将重点放在绩效审计、管理审计和经营审计上,保证资金运行管理机制的有效进行,提高事业单位的整体管理水平。

内部审计效率论文例2

一、引言

问题一直以来都是公司治理研究的关键，然而有关成本的治理结论并未能得到一致统一。传统理论认为权冲突特征明显的公司面对较高的成本需要安排较好的治理机制来弥合冲突，更需要“降低成本的工具”的审计机制，对独立审计师的选择就应当倾向于选择质量较高的审计师来监督，很多经典研究也支持了这种假设（Defond，1992；Joseph & Wong，2004）。从国内外现有的研究文献来看，对问题治理的研究主要集中在公司治理与外部审计两个方面。Fama（1983）最早指出独立董事的存在可以减少成本，此后Sheifer和Vishny（1997）、Singh等（2003）以及国内的诸多学者肖作平、陈德胜（2006）、高雷、宋顺林（2007） 、蔡吉甫（2007）等先后研究发现股权结构，管理层持股，债务融资以及投资者关系对成本有明显的影响作用。而Jensen和Meckling（1976）首先认为独调入立审计服务通过对公司公开财务信息认证减少了信息不对称，从而降低成本，起到治理作用。此外，企业内部控制作为公司治理的重要机制其重要作用开始日渐被学者们所重视，但研究很少。国内外从内部控制角度研究成本文献主要集中在内部控制信息披露层面。Bushman和Smith（2003）研究发现公司信息透明度的增加减少了公司内部人和外部人之间的信息不对称，增加了对公司管理者的监督约束机制，降低了管理者道德风险。杨玉凤（2010）认为，高质量内部控制信息能够抑制成本。然而，不管是公司治理还是外部审计以及信息披露的研究，其主要目的在于研究如何抑制成本。然而，作为公司重要治理机制的内部控制对于成本是否起到了应有的治理作用，总的来说研究很少，国内仅有杨德明等（2009）研究了内部控制对于大股东资金占用的抑制情况，且针对第二类问题。其次，尽管已有研究显示：问题明显的企业会倾向于选择高质量审计师作为外部治理机制，但是，选择的外部审计对问题是否起到了治理作用还不得而知。2008年5月财政部颁布《企业内部控制基本规范》以后，标志着公司治理水平的企业内部控制开始被很多学者的研究所重视，这为问题的研究提供了新的视角，作为现代企业重要治理机制的内部控制或者出于治理意图选择的高质量外部审计是否对成本起到了治理作用？在问题的治理上内部控制与外部审计的作用是否相同？企业如何权衡内部控制与外部审计？以上构成了本文研究的主要问题，本文以我国上市公司作为考察样本，构建内部控制有效性指标，试图对以上问题进行探究，探讨内部控制与外部审计对企业成本治理效果以及企业对内部控制与外部审计在治理方面的权衡。。

二、研究设计

（一）研究假设根据研究目的和已有文献研究成果，本文提出如下假设：

（1）企业内部控制与外部审计对成本的治理。成本的产生是委托人为监督人是否产生损害自身利益行为而付出的成本，在企业中对人的监督依赖于企业的治理机制。可见，有效的治理机制需要发挥这样的作用：在保证委托人利益的同时还能有效的降低成本（Goh，2007等）。内部控制作为企业极为重要的治理机制，保证着企业目标的完成，如果一个企业的内部控制有助于企业目标的实现，则证明其内部控制有效，因此也应该起到降低成本的作用。据此，本文提出第一个研究假设：

H1：内部控制有效性越高，对企业成本的抑制作用越明显

以往研究发现，问题冲突明显的企业会选择高质量的外部审计（曾颖、叶康涛2005；车宣称，2007等），问题冲突明显的企业“寄希望于”高质量的外部审计来实现有效治理。但高质量的外部审计能够起到治理企业问题的作用吗？本文认为，外部审计的本质作用在于为委托人利益提供保证而不是用于治理，企业对问题的治理更依赖于内部治理机制。据此，本文提出假设：

H2：外部审计对成本不存在抑制作用或抑制作用不如内部控制明显

（2）企业内部控制治理效果对审计师选择的影响。出于制度的安排，企业需要聘请会计师事务所定期对其业务执行效果进行审计，由于外部审计质量高低不同，作为高质量审计代表的四大或国内十大其保证审计质量的同时也会有较高的审计收费，意味着委托人要付出额外的高昂成本，由于内部治理机制对于问题的治理在先，理性委托人会视已有的治理效果而对事务所进行选择，有效的内部治理机制会保证委托人利益的同时抑制成本，即本身包含了对于问题治理的信息，这种信号使得理性委托人会选择小规模事务所用以节约成本，相反，内部控制有效性越低，其对问题治理的效果不明显，此时委托人则选择高质量外部审计以保证自身利益。即外部治理机制的选择原则是在保证利益的前提下节约成本。据此，本文提出假设：

H3：内部控制越有效，企业越倾向于选择小规模事务所

（二）样本选择与数据来源本文选取2008年沪市865家上市公司为原始研究样本，并且对样本进行了如下剔除：金融类公司；财务数据异常及数据缺失的样本。最终得到444个实证研究样本。本文使用的数据来自CSMAR数据库和上海证券交易所公布的年报，所有的统计分析均由SPSS17.0统计软件处理完成。

（三）变量定义 本文变量定义如下：（1）内部控制有效性。评价内部控制的有效性，首先要制定评价标准并且要将其进行量化。但是内部控制指标构建目前处于尝试阶段，有问卷形式出现（张颖，2009；张川、沈红波等，2009）。从国内外现有的研究来看，以公开数据构建内部控制指标还不多，主要可以分为两种形式，内部控制信息披露的是与否及详细程度（如Krishnan，2005；Doyle，2007a；蔡吉甫，2005；方红星、孙，2007）或者其披露内容反映内部控制的五大要素的程度（林钟高等，2007；杨德明等，2009）。仅以年报中是否提到“内部控制”代表是否披露、以披露文字的详细程度表示披露程度，使得内部控制变量设计的经济含义不明确（李享，2009）。虽然，目前沪市上市公司、深市中小企业板公司内部控制建立健全情况为强制性披露，但内部控制自评报告、审核意见的披露在2010年内部控制规范正式实施前尚属于公司自愿的选择，因此在以是否披露为关注角度研究问题时，会存在较大偏误，可见上述两种方法构建内部控制指标存在一定的局限性。本文认为，COSO报告将企业目标的实现视为内部控制的首要任务，而五大要素的存在也是为了保证企业目标能够实现。可见，企业设计内部控制系统，其目的就是为了帮助企业实现目标，因此内部控制的有效性评价以目标的实现程度来衡量更合理。其次，企业内部控制应当融于其管理流程（郑石桥，2008）而不是浮于企业的表面形式，有效的内部控制意味着内部控制系统在企业中运行良好。而企业目标的实现程度即为内部控制系统在企业中运行的结果，恰好可以反映内部控制系统在企业运行的情况（Robert H.Chenhall，2003）。基于此，本文以COSO报告下内部控制应当实现的经营目标、报告目标、合规目标的实现程度来构建企业内部控制评价指标。具体如下：IC =Operationk+Reportingk+Compliancek。其中：Operation1由“销售收入与总资产之比”来衡量，Operation2由“销售收入与企业职工人数之比”来衡量。Reporting1为审计意见和财务报表是否重述这两个变量取值之和。审计意见是标准无保留意见时，取值为0；审计意见是非标准无保留意见时，取值为-1。财务报表重述时，取值为-1；财务报表未重述时，取值为0。Reporting2=。Total Accrual 表示剔除非经营性损益之后的营业利润计量，Abnormal/Normal Accrual分别表示不可操纵与可操纵应计利润，采用截面修正的Jones模型分行业回归取得。Compliance1用是否违规来度量，当公司违规时，取值为-1；不违规时，取值为0。Compliance2用“营业外支出的罚没支出除以总资产来度量”。本文将这六个指标均进行了标准化处理，消除量纲的影响，然后加总出内部控制评价指标。（2）成本。Jensen和Meckling（1976）提出成本定义后，存在没有合适的变量去衡量成本这种现象，从而导致学者们对该种成本的实证研究比较匮乏。 Ang等（2000），Singh等（2003）采用经营费用率（管理费用率和营业费用率）、资产周转率两个指标来衡量企业的成本。随着国际学术界对这两种替代指标认可后，国内的学者也开始参考这种方法，如金雪军等（2005），李寿喜（2007），张兆国等（2008）都曾用管理费用率与总资产周转率作为权益成本的衡量指标。本文借鉴学者们的方法，采用管理费用率、总资产周转率和总资产净利率作为成本的替代变量，分别作为衡量显性成本、隐性成本和反映成本的综合财务绩效的测量变量，主要理由如下：第一，管理费用率MFR，用管理费用与营业收入之比来表示，管理费用率越高表明企业成本越高。根据我国会计准则的规定，管理费用是企业行政管理部门为了组织管理生产经营活动而发生的各种费用，主要包括董事会费、公司经费、业务招待费、工会经费、差旅费、办公费、各种折旧费和坏账准备等。其中，董事会费、聘用监督人员等费用体现出监督成本的内容；而办公费、业务招待费、差旅费等与管理人员的行为有密切关系，并且连同坏账准备与存货跌价准备反映了企业的剩余损失。第二，总资产周转率AT，用营业收入与平均总资产金额的比例来表示，总资产周转率越高表示成本越低。它代表一个综合指标，当管理人员存在过度投资、偷懒、在职消费时会导致资产的无效使用，降低使用效率。总资产周转率从侧面反映了成本。第三，总资产收益率ROA，用净利润与平均总资产金额的比例来表示，总资产收益率越高表示成本越低。它亦是一种综合指标，人用闲暇代替努力工作、投资不当等情况发生时，致使资产使用率较低，会导致企业净利润减少。（3）审计师选择。DeAngelo （1981）, DeFond（1992）等学者的一系列研究最早表明会计师事务所的规模在一定程度上可以用来衡量审计服务质量，此后DeFond（1999），Francis（2004）用规模、品牌声誉表示审计质量，区分了“十大”和“非十大”事务所，可见不同的审计师事务所代表了不同的审计质量，审计质量不同，其提供的审计服务发挥的保证或者治理作用也会有差别。蔡春等（2005）发现“十大”比“非十大”更容易发现并且抑制错误的会计行为。漆江娜等（2004）检验出由“四大”进行审计的公司每单位资产可操控性应计利润额比较低，高质量外部审计提供的保证程度更高。但是，四大或者十大审计收费要高于普通事务所，高质量的外部审计也意味着企业要承担更多的成本。本文借鉴诸多学者的研究成果，采用中国注册会计师协会公布的排名前十位的会计师事务所BIG10：即普华永道中天、安永华明、德勤华永、毕马威华振、中瑞岳华、立信、信永中和、大信、万隆、利安达信隆作为高质量的审计事务所，取值为1；非十大的会计师事务所取值为0。

（4）控制变量。本文的假设将由4个模型展开，模型Ⅰ至模型Ⅲ以验证假设1与假设2，模型Ⅳ验证假设3。假设1与假设2的模型选取的控制变量主要为企业的问题特征变量，借鉴了以前学者的研究成果，包括企业规模，财务杠杆，公司成长性，第一大股东持股比例，股权制衡度，实际控制人性质。模型Ⅳ的控制变量主要为影响审计师选择的因素，包括了问题特征变量（股权制衡，独立董事人数）企业规模、盈利能力（总资产收益率）以及审计收费，各变量的具体定义如（表1）。

（四）模型建立本文建立以下多元回归模型来检验假设1与假设2：

模型Ⅰ：MFR=α0+α1IC+α2BIG10+α3TQ+α4LEV+α5SHAREC

+α6LNASSET+α7SHARE1+α8DR+ζ

模型Ⅱ：AT=α0+α1IC+α2BIG10+α3TQ+α4LEV+α5SHAREC

+α6LNASSET+α7SHARE1+α8DR+ζ

模型Ⅲ：ROA=α0+α1IC+α2BIG10+α3TQ+α4LEV+α5SHAREC

+α6LNASSET+α7SHARE1+α8DR+ζ

针对假设3，本文建立如下模型：

模型Ⅳ：BIG10=α0+α1IC+α2Fee+α3ROA+α4Size+α5DR+α6

DU+ζ

其中，α0 为常数项，αi 为相应指标的回归系数，i=1,2,3，……，ζ为残差变量，变量的定义同表1。

三、实证结果分析

（一）描述性统计 （表2）的结果显示，管理费用率、总资产周转率、总资产收益率三个变量均具有较好的稳定性，内部控制有效性指标的极小值为-17.7918，极大值为14.5989，均值为0.0182，标准差为2.7465，说明各公司内部控制有效性差别很大。（表3）的结果显示除了内部控制之外，各企业总资产收益率（企业营利能力）、企业规模，独立董事人数、十大与非十大事务所的审计收费的均值也有明显差别。

（二）相关性分析 通过（表4）可知，内部控制有效性指标与管理费用率负相关，与总资产周转率、总资产收益率正相关；说明企业内部控制对于成本有抑制作用，印证了本文的假设1。而审计师选择与管理费用率、总资产周转率没有关系，并且相关系数小于内部控制有效性指标。这说明外部审计对于成本没有明显的治理作用，与本文的假设2相印证。而（表5）的结果显示，审计收费与十大事务所的系数显著为正，表明高质量外部审计对企业来说需要付出更多的成本，内部控制与审计师选择的系数显著为负，这证明内部控制越有效，企业需要外部审计提供的保证程度越少，出于节约成本的考虑企业会选择小所，印证了本文的假设3。

（三）回归分析本文对上述假设进行多元回归分析，得出结果如（表6）和（表7）所示。（表6）的回归分析结果显示，每一个模型的F值所对应的P值都在0.01的水平上显著，各个模型整体上均具有统计意义。在假设1中，根据模型1可知，内部控制有效性指标和管理费用率呈负相关关系，并且对应的P值在0.01的水平上显著，说明有效的内部控制可以抑制企业的显性成本；内部控制有效性指标和总资产周转率呈正相关关系，并且对应的P值在0.01的水平上显著，说明内部控制越有效，企业的效率越高，对隐性成本有抑制作用；根据模型3可知，内部控制有效性指标和总资产收益率呈正相关关系，并且对应的P值在0.01的水平上显著，说明有效的内部控制可以增加企业的收益且对这两类成本具有综合抑制作用。这与本文的研究假设1相吻合。 在假设2中，内部控制指标得出的结论与假设1中的一致。针对外部审计而言，高质量外部审计与企业的管理费用率负相关，但是对应的P值不显著，说明外部审计对企业的显性成本不存在抑制作用；根据模型2可知，外部审计与总资产周转率呈正向关系并但仅在0.1的水平上显著，但是其系数为0.116，小于内部控制有效性的系数0.139，说明外部审计对企业隐性成本的抑制作用要远低于内部控制所起的效果；根据模型3可知，外部审计与总资产收益率呈正向关系，但是对应的P值不显著，说明外部审计不能够使企业提升效率，起到综合抑制的作用。这与本文的研究假设2相吻合。模型还显示了公司规模与管理费用率负相关、与总资产收益率正相关，说明规模大的公司，所获得的收入较多，获利性强。公司成长性与管理费用率、总资产收益率呈正相关，说明成长性越好的公司，其发生的管理费用较多，但是所获得的投资机会多，因此收益较高。此外，资本结构、股权制衡等代表企业权特征的变量与成本之间也存在显著关系。（表7）的回归结果表明：内部控制、审计收费两个主要解释变量与审计师选择有显著的关系，而且审计收费系数显著为正，这说明高质量审计师事务所对企业来说要付出更高的成本，而由于外部审计对于问题并没有明显的治理作用，此时选择高质量的外部审计是为委托人的自身利益提供更多的保证，出于节约成本的考虑，内部控制有效性越好的企业本身的治理效果较好，则会倾向于选择小所，模型中内部控制的系数显著为负证明了本文的假设。模型的卡方值与P值显示了良好的拟合性，模型整体显著有效。此外，模型显示了企业盈利能力、股权集中程度对审计师选择也有影响，这与以前学者的研究结论相同。

（四）稳健性检验本文对研究模型进行了稳健性测试：本文选取营业费用率、净资产收益率作为成本的替代变量，重新检验发现原有的结论保持不变；将“十大”替换为“四大”作为审计师选择的变量，重新代入模型进行回归分析，本文结论成立。

四、结论

本文的研究结论表明，企业内部控制的有效性明显影响了成本，但是外部审计则对成本没有明显的治理作用。在已有内部治理的效果影响下，企业选择外部审计会视内部控制治理效果与外部审计成本而定，选择高质量外部审计更多的是起到一种利益保证的作用，在节约成本的基础上，内部控制有效的企业会倾向于选择小规模事务所。由于在解决问题方面，外部审计更注重提供企业利益的保证，治理作用尚不具备，因此企业应该更注重加强自身内部控制的建设才是解决问题的关键，正确认识外部审计在解决问题中的作用，权衡成本，使内外部监督机制实现有机结合。对于成本的治理研究尚需进一步深入，本文的研究仅仅选择了2008年沪市上市公司的截面数据，在一定程度上影响了本文的结论。此外，本文选用了成本的替代变量，这在一定程度上也会影响研究结论，对于成本衡量以及治理的研究还需深入，这也是以后的研究方向。

*本文系新疆财经大学校级课题“基于权变理论的内部控制与企业绩效的实证研究”的阶段性成果

参考文献：

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内部审计效率论文例3

二、内部控制理论及其与高校工程审计效率的关系

内部控制源于“内部牵制”，它是在长期的社会管理实践中产生和发展起来的。迄今为止，内部控制大致经历了内部牵制、内部控制制度、内部控制结构、内部控制整体框架、企业风险管理综合框架等五个发展阶段。内部控制理论认为:内部控制的目标是为了“实现经营目标，保护资产安全完整，保证遵循国家法律法规，提高组织运营的效率及效果”［8］。其本质是“为了维护单位或组织内部相关各方的利益关系而存在的，它要求相关各方按照预先设定的规则行事，这包含了双层含义:一是规则本身就是控制;二是只有保证规则充分实现，规则的目标才能达成”［9］。根据我国目前普遍采用的内部控制概念［10］，内部控制包括控制环境、风险管理、控制活动、信息与沟通、监督等五要素。五个要素的紧密联系，协调联动，发挥合力，确保了内部控制目标的实现。一个单位或组织的各个部门、各个领域和各个环节都需要内部控制。高校工程审计也不例外。高校工程审计涉及委托人(以学校为主体或者说代表学校行使管理权的高校领导层)、审计主体(内部审计机构和人员)、被审计单位等多方“利益相关者”［11］的利益，需要遵照内部控制制度，即一定的规则和规范来保证这些利益得到维护或平衡。而工程审计效率的提高必须以遵循这些规则和规范为前提条件。同时，不论是工程审计自身的内部控制系统还是所在组织的内部控制系统的建立健全，能够合理保证信息的准确、资料的真实、管理的规范，为工程审计效率的提高提供良好的基础条件。追寻内部审计的历史轨迹，无论在财务领域还是经营领域，无论是财务审计还是管理审计，内部审计一直是一种控制机制。［12］工程审计作为高校内部审计的其中一种方式，不仅直接作为高校内部控制系统的一个重要组成部分，而且在评价并协助组织完善内部控制系统特别是工程建设方面的内控体系扮演着重要角色。高校工程审计效率的提高，促进了审计效用最大化的实现。我们认为，内部控制与高校工程审计效率，既相互联系，又相互影响。高校工程审计效率的提高，能够促进整个高校尤其是工程建设管理方面的内部控制系统的完善。反过来，高校工程审计效率的提高，又需要内部控制，并受其影响。因此，基于内部控制理论的视角，研究高校工程审计效率的影响因素及对策，既是可行的，也是具有现实意义的。

三、对高校工程审计效率的影响因素分析

如前所述，工程审计是高校内部控制系统的一个重要组成部分。高校工程审计影响内部控制系统并受其影响。这就决定了我们在寻求提高高校工程审计效率的有效途径时，必须就内部控制系统五大要素对高校工程审计效率的影响进行分析。

(一)控制环境的因素分析

控制环境是内部控制系统赖以存在和运行的环境。控制环境因素的影响，主要是指审计所处环境的好坏，是否受到管理层的重视与支持，是否得到被审计单位的理解与配合。由于高校内部审计的“内部”与“受托”性质，以及高校领导层与内部审计机构和人员之间的领导与被领导关系，决定了理性的高校内部审计机构和人员必然选择对高校领导层的领导权力的服从。因此，高校工程审计职能作用的发挥主要取决于高校领导层对工程审计相关工作重视与支持的程度。比如:

1．高校领导层对工程建设项目的管理理念，对工程相关内部控制建设是否持肯定或支持态度等。

2．高校领导层对工程建设方面的组织人事管理制度及其授权方式，是否选聘工程专业人员负责工程项目的建设管理工作等。

3．工程建设相关人员的操守、价值观和能力，相关人员是否具备良好的职业操守和专业胜任能力，是否注重加强对相关人员的职业道德教育和廉洁教育等。

4．工程审计机构设置和人员配备情况，是否独立设置还是与纪检、监察等部门合署办公，是否配备专业的工程审计人员等。

5．高校领导层倡导的审计文化，是否重视工程审计的作用，是否支持工程审计人员的工作，被审计单位是否接受、支持和配合工程审计人员工作等等。总之，高校领导层对工程审计就越重视，就越善于加强对工程审计的组织管理与领导，给工程审计创造的审计环境就越佳，就越能发挥审计的职能作用;反之，就忽视甚至限制工程审计职能的发挥，从而使工程审计的效率无法提高。

(二)风险管理的因素分析

根据国际内部审计师协会(IIA)的定义，“风险是一个事件、行动或不行动对相关的组织或活动可能产生不利影响的可能性。”［13］客观的说，在高校工程建设和工程审计过程中或多或少地存在这样或者那样的风险。主要表现在:

1．施工单位以追求盈利为目的，往往在施工过程中不按合同要求和工程规范施工，偷工减料，以次充好;或者是在工程结算时不按所在地区的计价规范计价，高估冒算，质次价高。

2．建设、设计、施工、监理等相关单位和人员失职渎职，甚至是协同舞弊，有关工程建设管理制度形同虚设。

3．工程审计人员的业务素质，包括工程审计的理论知识、工作能力和敬业精神等无法适应工程审计的需要，不少高校缺少工程专业出身的审计人员，往往由财务会计专业人员从事工程审计工作。

4．工程审计的内部管理不够科学合理。比如审计任务完成时间不明确，审计问题协调不及时，审计工作考核检查不严格，审计内容和目标不明确，审计技术方法不适用等。上述这些风险的存在，不仅会影响工程审计的效果，而且制约着工程审计的效率。而风险管理就是及时识别这些风险并建立风险管理机制的过程。因此，风险管理的好坏，也会制约影响工程审计效率的提高。

(三)控制活动的因素分析

控制活动是指单位或组织根据风险评估结果，针对实现单位或组织目标所涉及的风险，采取必要的防范或减少损失的措施，将风险控制在单位或组织可以承受的范围之内。针对在高校工程建设过程和工程审计过程中存在的风险，通常采取的控制活动主要包括:

1．预防性控制，即为防止错弊现象的发生，加强事前控制。比如通过招标方式选择理想的设计、监理和施工单位;通过招标或政府采购形式选购工程用主要材料和设备;恰当授权和明确分工，以减少错误，防止舞弊;进行业务培训，以减少技术上的差错;加强经常性监督，以克服不谨慎或疏忽所造成的错误;建立工程进度款支付审批制度，确保工程资金安全等。

2．检查性控制，即通过检查监督，发现和查明业已发生的错弊现象。比如对隐蔽工程的监督;在现场审计时关注实际工程量与主要材料的品牌、规格、型号和质次等，查明和发现以次充好、偷工减料、高估冒算等情况。

3．纠正性控制，即对已发现和查明的业已发生的错弊现象进行纠正。由于控制活动是针对风险采取的控制措施，这些措施能否有效防范风险、减少损失、纠正错弊，关乎工程质量和工程造价，也必然会影响到工程审计的效率。

(四)信息与沟通的因素分析

良好的信息与沟通系统，通过一定的方式辨别、获取适当的信息，并确保信息能够有效沟通，有助于减少信息不对称程度，提高内部控制的效率。按照经济学中“经济人”的假设，工程审计中涉及的各利益相关者所追求的目标是实现自身利益的最大化，这就必然产生利益冲突。信息不对称状况的存在，更是加剧了利益冲突的发生。工程审计要发表客观、公正的审计意见，必须获取充分适当的信息，有效解决信息不对称状况，并加强与各利益相关者的信息沟通，“充分关切利益相关者的利益诉求，切实维护他们的合法利益。”［14］因此，信息与沟通也会影响到工程审计的效率。

(五)监督的因素分析

在工程建设和工程审计过程中，相关的内部控制设计是否合理，运行是否有效，既关乎相应控制目标能否实现，也会影响工程审计的效率。而监督正是对内部控制的设计与运行情况进行的一种检查活动，通过评估内部控制的有效性，并采取必要行动，能够确保内部控制持续有效地运作，是对控制的再控制。因此，监督也会影响到工程审计的效率。

四、提高高校工程审计效率的对策建议

对高校工程审计效率的影响因素分析表明，内部控制五大要素会在一定程度上影响工程审计的效率。这就需要我们立足实际，采取有针对性的政策和措施，进一步优化内部控制环境、加强风险评估与管理、采取有效控制措施、畅通信息与沟通渠道、强化内部监督和外部监督等，使工程建设和工程审计的相关内部控制得到不断完善并持续有效运行，从而促进高校工程审计效率的提高。

(一)优化内部控制环境

内部控制环境是所有其他内部控制要素的基础，也是树立内控意识、塑造审计文化，进而促进提高工程审计效率的基础。一个优化的内部控制环境，需要委托人、审计主体和被审计单位三方的共同努力和有效配合。高校领导层要树立内部控制理念，授权或委派专业人员负责工程项目的建设与管理，建立健全项目责任制，切实加强职业道德教育和廉洁教育。同时，重视和支持内部审计机构和人员的工程审计监督作用，帮助解决审计监督遇到的困难和问题。内部审计机构和人员要坚持依法审计、文明审计，通过“在参与中监督，在监督中服务”，以实实在在的审计效果，更好地争取学校领导及有关方面的支持。被审计单位要自觉接受、支持和配合内部审计机构及人员的审计监督，营造和谐的审计环境。只有当内部控制成为上述三方的一种正常的思维习惯和工作方式后，内部控制才能真正发挥作用。

(二)加强工程审计的风险评估与管理

风险评估与管理的目标，在于如何“正确发现及识别风险，进行分析、评估，从而有效地控制风险”［15］。要树立风险意识，正确认识工程审计中风险存在的必然性。要制定科学合理的风险评估指标，积极探索设置相应的风险评估指标体系。根据已确立的评估指标，分析判断工程审计的风险，包括工程建设过程和工程审计过程的风险，以及这些风险对工程审计结果的影响程度。根据风险影响程度及单位或组织的承受能力，决定采取接受风险、规避风险、消除风险或者将风险对工程审计结果的影响降至最低。

(三)采取切实有效的控制措施

结合风险应对策略，采取必要的切实有效的防范或减少损失的措施，是提高工程审计效率的关键。前面提到，控制工程审计风险，提高工程审计效率，可以采取预防性控制、检查性控制和纠正性控制等控制活动。我们认为，在实践中可以采取以下一些具体的控制措施来合理保证工程审计结果，提高审计效率。

1．健全规章制度。参照国家法律法规和规章制度，制定符合高校实际的规章制度，建立健全工程建设与工程审计相关的制度体系，规范建设、设计、施工、监理、招标与采购、进度款审核与支付、工程签证与审核、工程结算、工程审计等与关键环节的工作。

2．提高审计技术与方法。在当前高校工程审计人员少、素质低、任务重的现实条件制约下，可以采用“一审与二审相结合、普查和抽查相结合、定额和市场相结合、内审和外审相结合、人工和计算机相结合”［16］的审计方式。这种方式，有利于明确职责分工，把握审计目标，突出审计重点，保证审计质量，提高审计效率。

3．加强审计队伍建设。要改变当前由财会专业人员从事工程审计的现状，吸纳一定数量的工程专业人员加入到高校工程审计队伍中，着重从“教育培训、选人用人、工作保障、监督制约”［17］四个方面构建高校工程审计队伍建设的长效机制，提升高校工程审计队伍的业务素质和工作技能。

(四)畅通信息与沟通渠道

畅通信息与沟通渠道，解决信息不对称状况，对于提高工程审计效率至关重要。

1．畅通与学校领导层的信息与沟通渠道。要建立健全定期向学校领导层汇报工作的制度，让领导知晓工程审计机构和人员的努力以及工程审计的价值，争取领导的重视和支持。

2．畅通审计内部的信息与沟通渠道。保证工程审计人员彼此之间在审计机构内部及其他环境的持续有效的沟通互动，特别是在审计负责人向审计人员作出反馈和发出信息时显得尤为重要。这既能落实责任到人，又能协调彼此，减少信息反馈的时间，从而提高效率。

内部审计效率论文例4

关于内部控制与审计的历史渊源和逻辑联系的研究，对于梳理二者自身的发展脉络，从而准确地把握内部控制和审计的性质和功能至关重要，也是科学地分析一些现实问题的关键。既有的研究成果大致可以分为两类：一类认为内部控制和审计是各自独立发展的两个范畴，只不过是审计摆脱详细审计（账项基础审计）模式之后，内部控制才被纳入审计之中，作为审计的对象和审计技术的基础，这是比较主流的观点；另一类认为审计本身就是一种经济控制（蔡春，2001），由此以来，内部控制与审计是此控制与彼控制的关系，只不过是运用不同的控制手段作用于不同的控制对象，从而实现不同的控制功能，自然二者会出现交叉乃至互补。应该说，这两类观点出于不同的角度，都有一定的合理性。然而，笔者认为如果没有一个明确的参照体系和核心线索，很难揭示二者本质上的逻辑联系，也很难解释二者互动和交叉发展的深层原因。这也是为什么不同的说法似乎都不能自圆其说的缘由所在。

本文旨在从考察内部控制的产生和演进轨迹人手，探寻内部控制与审计之间的逻辑联系，分析内部控制与审计的互动与耦合，并引人组织效率的概念和简化的组织效率函数，以便在企业组织的框架内定格出内部控制和审计的性质和功能，在此基础上为相关问题的分析和解释提供一条更为科学、合理、开阔的思路。本文的突出特点在于将内部控制和审计置于企业组织这一参照体系中进行研究，并且引人组织效率这一核心概念将二者联结起来。显然，本文的论述并非不能推广到非企业组织，之所以仅限于企业组织，只不过是出于研究的侧重点和方便性的考虑。

一、内部控制的产生和演进轨迹

内部控制必须与一定的组织联系起来理解，即它来自组织内部，针对组织内部，是为促使组织实现其所赋有的全部或者部分使命（目标）而开展的一系列专门的活动。这里有两个要点：第一，组织是相关利益（或非利益，下同）主体的结合体，或者说它是一干相关利益主体及其相互关系的联结，内部控制存在于（来自或者针对）这些相关利益主体之间，其目的在于从特定的角度协调某些关系；第二，内部控制是一系列活动，这些活动可能是有意（自觉）的，也可能是无意（自发）的，它并不依赖于外在的称谓或者被归结出来的概念。理解这两点，有助于我们把组织内部的控制（control in organizations）和对组织的控制（control of organizations）区分开来（桑德，2000），把概念化、程式化的内部控制和实质上的内部控制活动本身区分开来。从而避免陷入混淆和曲解。

由此，我们不难看出，内部控制是伴随着组织的形成而产生的。宽泛而言，自从组织产生之后，伴随着组织追求其目标的努力，就催生了内部控制。企业组织的内部控制是伴随着企业组织的形成而产生的。早期的分工、牵制、授权、汇报、稽查等都是内部控制活动。因而，可以肯定地说，内部控制最初是在组织中内生的，而不是外力（外部管制、规范的要求；审计）催生的。

内部控制经历了一个不断发展、完善的历史进程。推动其发展的因素主要来自组织的演进和环境（政治、经济、社会、技术）的变化。内部控制的演进主要表现为控制目标、控制对象和控制手段的变化。按照通行的概括，内部控制的演进遵循着“内部牵制（internal check）——内部控制制度（internal control system）——内部控制结构（internal control structure）——内部控制整合框架（internal control integrated framework）”的轨迹。应该说，这一概括大致上勾勒出了内部控制的发展进程。

但是，必须再次强调的是，内部控制的演进决不仅仅是概念的翻新。我们完全可以从“自发性（无意识的）内部控制——自觉性（有主观目的性的）内部控制——他律性（管制、规范要求的）内部控制”（内部控制的属性演变）、“零散的内部控制——专项的内部控制——系统的内部控制——综合的内部控制”（内部控制对象的拓展）、“原始的内部控制——现代手段辅助的内部控制”（内部控制手段的进步）等很多线索去探求内部控制的演进轨迹。而且沿着这些追溯线索也能够找到内部控制与审计渊源关系的一些契合点。本文限于篇幅，只根据通行的线索进行论述。

1.内部牵制阶段。从原始的组织诞生开始，直至20世纪40年代，内部控制的发展基本上停留在内部牵制阶段。这一阶段内部控制的着眼点在于职责的分工和业务流程及其记录上的交叉检查或交叉控制。内部牵制主要通过人员配备和职责划分、业务流程、簿记系统等来完成。其目标主要是防止组织内部的错误和舞弊，通过保护组织财产的安全来保障组织运转的有效性。

2.内部控制制度阶段。20世纪40年代至70年代，内部控制的发展进入内部控制制度阶段。这一阶段内部控制开始有了内部会计控制和内部管理控制的划分，主要通过形成和推行一整套内部控制制度（方法和程序）来实施控制。内部控制的目标除了保护组织财产的安全之外，还包括增进会计信息的可靠性、提高经营效率和遵循既定的管理方针。

3.内部控制结构阶段。20世纪80年代至90年代初，内部控制的发展进入内部控制结构阶段。这一阶段开始把控制环境作为一项重要内容与会计制度、控制程序一起纳入内部控制结构之中，并且不再区分会计控制和管理控制。控制环境反映组织的各个利益关系主体（管理当局、所有者和其他利益关系主体）对内部控制的态度、看法和行为；会计制度规定各项经济业务的确认、分析、归类、记录和报告方法，旨在明确各项资产、负债的经营管理责任；控制程序是管理当局所确定的方针和程序，以保证达到一定的目标。

4.内部控制整合框架阶段。1992年9月，美国反虚假财务报告委员会（通常以其首任主席的名字命名为Treadway委员会）的主办组织委员会（C0SO）了一份报告《内部控制：整合框架》，提出了内部控制的三项目标和五大要素，标志着内部控制进入一个新的发展阶段。内部控制的目标包括合理地确保（reasonablyassure）：经营的效率和有效性；财务报告的可靠性；对适用法规的遵循。内部控制要素包括：（1）控制环境，包括员工的正直、道德价值观和能力，管理当局的理念和经营风格，管理当局确立权威性和责任、组织和开发员工的方法等；（2）风险评估，即为了达成组织目标而对相关的风险所进行的辨别与分析；（3）控制活动，是为了确保实现管理当局的目标而采取的政策和程序，包括审批、授权、验证、确认、经营业绩的复核、资产的安全性等；（4）信息与沟通，是为了保证员工履行职责而必须识别、获取的信息及其沟通，信息系统中包括会计信息系统；（5）监控，即对内部控制实施质量的评价，主要包括经营过程中的持续监控（日常管理和监督，员工履行职责的行动等）、个别评价或者两者的结合（C0SO，1992）。

二、审计模式的变革及其与内部控制的历史渊源和逻辑联系

尽管关于审计的属性有信息论、论、保险论等不同的诠释，但不可否认的是，审计是一项独立的验证活动。相对于被审计的组织（或者，针对内部审计而言，为组织中的某一个局部）而言，审计是一种外来的验证。如果审计可以理解为经济控制的话，它应该是对组织（或局部）的控制。审计的起源可以追溯到很早，但为了简便起见，本文的讨论仅限于现代意义上的审计，即19世纪中叶以后的审计。

审计模式是对审计技术和方法的内在结构尤其是主导因素进行概括和总结的产物。审计模式也处在动态的变革之中。从全面（详细）审计发展到非全面（抽样）审计是审计模式变革的总体脉络；根据审计样本选取原则的进步，非全面审计也在不断演进。总的看来，审计模式的变革大致上已经、正在或者将要经历的轨迹为：账项基础审计（transactions based auditing）——制度基础审计（system based auditing）——风险导向审计（risk based auditing）——业务基础整合审计（business based integrated auditing）。

账项基础审计实质上是直接针对会计账目和数据所进行的详细审计，它于19世纪中叶起源于英国。制度基础审计是通过对内部控制制度的评价来确定实质性测试的范围和程度的审计模式，它大致形成于20世纪40年代。风险导向审计立足于对审计风险进行系统的分析和评价，并据此对审计进行规划，它发轫于20世纪80年代。业务基础整合审计尚在萌芽之中，其核心是根据以经营业务为基础的风险/控制评价来分配审计资源，也有人认为它是对风险导向审计的发展或改进（胡春元，2001）。

应该说，审计模式的每一次变革，都是一次不小的进步。从账项基础审计到制度基础审计完成了审计发展史上的一次飞跃，即由全面审计讲变为非全面审计，大大节省了审计成本。但是，制度基础审计和账项基础审计一样，都属于程序驱动审计（proceduresdrivenauditing），即规划审计时主要考虑的是遵循制度和形成账项的程序及其结果，是一种后验式的方法论导向。风险导向审计考虑了审计环境，以分析和评价审计风险为核心来规划审计，可以促使审计资源在不同风险水平的审计领域之上的合理配置。然而，制度基础审计和风险导向审计都是审计理论导向（auditingtheoryoriented）的，由于审计理论都是以一系列假设为前提的，很难与现实完全吻合，因而需要以经营业务为导向，针对主要经营业务进行风险/控制评价，据此分配审计资源。从这个意义上说，从风险导向审计向业务基础整合审计的转变指导思想上是一个不小的转变。

推动审计模式变革的因素很多，其中最为主要的是审计目标定位的变化，而后者直接受到了所谓“期望沟距”（expectationgap，即社会公众对审计的期望与审计所实际达到的效果或者执行审计的人员自己的期望之间的差距）、物质技术（例如抽样技术、信息技术等）、法律责任（尤其是诉讼和判例）和审计技术自身发展等多重因素的影响。随着社会经济的发展，社会公众对审计的期望越来越高，一系列法律责任事件加大了其紧迫性，物质技术的发展也为更高的要求提供了可能性，审计职业界自身也积极参与和推动审计技术的发展和规范，这样，审计目标定位经历了查错揭弊、验证财务报告的真实性和公允性、验证财务报告与查错揭弊并重，最终转变为降低信息（财务和非财务信息）风险。显然，审计目标定位的变化几乎可以直接与审计模式的变革对应起来。

从表面上看，内部控制与审计的历史渊源始于20世纪初早期审计著作中对内部牵制理论的描述。1936年，美国审计职业组织美国会计师协会（AIA）首次提出内部控制的概念（阎金锷等，1998）；直至40年代，以评价内部控制制度为核心，开发了制度基础审计。此后，内部控制与审计的发展交织在一起，在审计目标定位这个大前提下，不断地互动、耦合。1949年，美国注册会计师协会（AICPA）所属审计程序委员会发表了一份专题报告，首次阐述了内部控制的定义（刘明辉，2001）。该定义十分宽泛，招来了审计职业界的非议。于是，审计程序委员会1953年颁布了第19号《审计程序说明》，区分了会计控制和管理控制；并在此后的第33号《审计程序说明》中明确指出注册会计师应主要检查会计控制。这种审计目标定位的窄化招致了社会公众的不满，于是1988年，美国注册会计师协会审计准则委员会了第55号《审计准则公告》，首次以内部控制结构取代了内部控制，取消了对会计控制和管理控制的划分，并且第一次把审计的目光引到分析审计环境上来，孕育了风险导向审计。此后，1992年，C0SO提出了内部控制整合框架。1996年，审计准则委员会了第78号《审计准则公告》，以内部控制整合框架替代了内部控制结构。此后，开发业务基础整合审计模式开始被一些领先的审计职业机构提上日程。

由此可见，内部控制虽然是内生的，但其自20世纪40年代进入审计的视野之后，在审计目标定位的主导下，其发展十分迅猛，并且同审计模式的变革形成了密切的互动关系，乃至基本耦合，从而呈现出外力促动发展的趋势。

三、引入“组织效率”概念的分析与解读

显然，前面的分析是建立在对零散事件的追溯和因果关系的推理上的，主观色彩比较浓厚，而且得出的是表面化的结论。为了找到一条更为科学、合理的思路，提高理论的科学性和解释力，需要跳出内部控制和/或审计本身，从一个新的视角找出参照体系。为此，我们不妨引入“组织效率”的概念。

在本文中，组织效率是指组织目标的达成情况。由于企业组织是许多主体契约的联结，因而组织的目标实际上是一组目标所构成的目标体系，可以概括为“利益相关主体的利益最大化”，它是一个典型的多目标最优化模型。另外，组织的目标本身也是动态的，随着环境的变化和组织自身的演进，其目标也会不断演变。就目前主流的看法而言，企业组织的基本目标向量可以解释为组织价值（或经营成果）的最大化、财务报告与会计披露的真实性和公允性、财产和债务的安全性、持续经营和长期实现价值增值的能力等。对于一个组织而言，追求其目标、实现其使命的过程便是提高组织效率的过程。

从内部控制的三项目标看，显然它是提高组织效率的重要手段之一，是组织效率的重要内生变量。而且，它主要属于管理当局——实际对组织的财产及其经营行使控制权的的利益关系主体——的职权范围之内。我们不妨假设其他一切不变，将组织效率（OE）与内部控制（IC）的函数关系描述如下：

OE=f（IC）-g（IC）

其中，f（IC）表示内部控制效益（由于内部控制所导致的组织效率的提高），g（IC）表示内部控制成本（由于内部控制而耗费的组织资源的机会成本，以及内部控制对组织效率的牺牲）。显然，f（IC）和g（IC）都是随着内部控制的增加（深度、广度、精度等）而递增的。这样，自然就会得出一个最佳内部控制点的问题，即内部控制并不是多多益善，而有一个合理的度。这与经济学上大多数成本效益权衡（trade-off）模型并无二致。

审计也是为了提高组织效率服务的，但外部审计和内部审计稍有不同。外部审计实际上是由独立的一方对组织效率水平和状况做出评价和签证，以便起到促进（直接提高组织效率，或者指引出更有效的组织资源配置）作用，因而它是组织效率的一个外生变量。至于内部审计，我们既可以从组织中的科层的角度去理解，也可以干脆把它看作是内部控制的一部分。我们姑且仅考虑外部审计（EA），也对组织效率函数做出单因素的简化，可以得出：

OE=h（EA）-k（EA）

其中，h（EA）表示审计效益（由于审计所促进的组织效率的提高或者避免的组织效率损失），k（EA）表示审计成本（由于审计而耗费的组织资源的机会成本）。同样可以知道h（EA）和k（EA）都是EA的单调递增函数，因而整个组织效率函数也变成了一个此消彼长的模型。这样，审计也存在最佳边界的问题。

如果假设其他因素中立，引入内部控制和审计的双因素模型，可以得出新的组织效率函数：

OE=f（IC）-g（IC）+h（EA）-k（EA）

从理论上讲，尽管IC和EA一个是内生变量，一个是外生变量，但是它们之间也存在着一个带有规律性的函数关系：对内部控制投入的组织资源越多，内部控制就越健全，所能增进组织效率的空间越大，从而审计的风险越小，审计的资源投入就可以越小，相应地，审计所能增进组织效率的空间也越小。从数学上叙述，就是IC与EA呈负相关，从而导致f（IC）与h（EA）、g（IC）与k（EA）呈负相关，这就意味着构成OE的4个消长变量之间实际上存在着相互依赖、此消彼长的函数关系。而这正是内部控制与审计之间互动与耦合的逻辑关系的数学表述。

内部审计效率论文例5

关于内部控制与审计的历史渊源和逻辑联系的研究，对于梳理二者自身的发展脉络，从而准确地把握内部控制和审计的性质和功能至关重要，也是科学地分析一些现实问题的关键。既有的研究成果大致可以分为两类：一类认为内部控制和审计是各自独立发展的两个范畴，只不过是审计摆脱详细审计（账项基础审计）模式之后，内部控制才被纳入审计之中，作为审计的对象和审计技术的基础，这是比较主流的观点；另一类认为审计本身就是一种经济控制（蔡春，2001），由此以来，内部控制与审计是此控制与彼控制的关系，只不过是运用不同的控制手段作用于不同的控制对象，从而实现不同的控制功能，自然二者会出现交叉乃至互补。应该说，这两类观点出于不同的角度，都有一定的合理性。然而，笔者认为如果没有一个明确的参照体系和核心线索，很难揭示二者本质上的逻辑联系，也很难解释二者互动和交叉发展的深层原因。这也是为什么不同的说法似乎都不能自圆其说的缘由所在。

本文旨在从考察内部控制的产生和演进轨迹人手，探寻内部控制与审计之间的逻辑联系，分析内部控制与审计的互动与耦合，并引人组织效率的概念和简化的组织效率函数，以便在企业组织的框架内定格出内部控制和审计的性质和功能，在此基础上为相关问题的分析和解释提供一条更为科学、合理、开阔的思路。本文的突出特点在于将内部控制和审计置于企业组织这一参照体系中进行研究，并且引人组织效率这一核心概念将二者联结起来。显然，本文的论述并非不能推广到非企业组织，之所以仅限于企业组织，只不过是出于研究的侧重点和方便性的考虑。

一、内部控制的产生和演进轨迹

内部控制必须与一定的组织联系起来理解，即它来自组织内部，针对组织内部，是为促使组织实现其所赋有的全部或者部分使命（目标）而开展的一系列专门的活动。这里有两个要点：第一，组织是相关利益（或非利益，下同）主体的结合体，或者说它是一干相关利益主体及其相互关系的联结，内部控制存在于（来自或者针对）这些相关利益主体之间，其目的在于从特定的角度协调某些关系；第二，内部控制是一系列活动，这些活动可能是有意（自觉）的，也可能是无意（自发）的，它并不依赖于外在的称谓或者被归结出来的概念。理解这两点，有助于我们把组织内部的控制（control in organizations）和对组织的控制（control of organizations）区分开来（桑德，2000），把概念化、程式化的内部控制和实质上的内部控制活动本身区分开来。从而避免陷入混淆和曲解。

由此，我们不难看出，内部控制是伴随着组织的形成而产生的。宽泛而言，自从组织产生之后，伴随着组织追求其目标的努力，就催生了内部控制。企业组织的内部控制是伴随着企业组织的形成而产生的。早期的分工、牵制、授权、汇报、稽查等都是内部控制活动。因而，可以肯定地说，内部控制最初是在组织中内生的，而不是外力（外部管制、规范的要求；审计）催生的。

内部控制经历了一个不断发展、完善的历史进程。推动其发展的因素主要来自组织的演进和环境（政治、经济、社会、技术）的变化。内部控制的演进主要表现为控制目标、控制对象和控制手段的变化。按照通行的概括，内部控制的演进遵循着“内部牵制（internal check）——内部控制制度（internal control system）——内部控制结构（internal control structure）——内部控制整合框架（internal control integrated framework）”的轨迹。应该说，这一概括大致上勾勒出了内部控制的发展进程。

但是，必须再次强调的是，内部控制的演进决不仅仅是概念的翻新。我们完全可以从“自发性（无意识的）内部控制——自觉性（有主观目的性的）内部控制——他律性（管制、规范要求的）内部控制”（内部控制的属性演变）、“零散的内部控制——专项的内部控制——系统的内部控制——综合的内部控制”（内部控制对象的拓展）、“原始的内部控制——现代手段辅助的内部控制”（内部控制手段的进步）等很多线索去探求内部控制的演进轨迹。而且沿着这些追溯线索也能够找到内部控制与审计渊源关系的一些契合点。本文限于篇幅，只根据通行的线索进行论述。

1.内部牵制阶段。从原始的组织诞生开始，直至20世纪40年代，内部控制的发展基本上停留在内部牵制阶段。这一阶段内部控制的着眼点在于职责的分工和业务流程及其记录上的交叉检查或交叉控制。内部牵制主要通过人员配备和职责划分、业务流程、簿记系统等来完成。其目标主要是防止组织内部的错误和舞弊，通过保护组织财产的安全来保障组织运转的有效性。

2.内部控制制度阶段。20世纪40年代至70年代，内部控制的发展进入内部控制制度阶段。这一阶段内部控制开始有了内部会计控制和内部管理控制的划分，主要通过形成和推行一整套内部控制制度（方法和程序）来实施控制。内部控制的目标除了保护组织财产的安全之外，还包括增进会计信息的可靠性、提高经营效率和遵循既定的管理方针。

3.内部控制结构阶段。20世纪80年代至90年代初，内部控制的发展进入内部控制结构阶段。这一阶段开始把控制环境作为一项重要内容与会计制度、控制程序一起纳入内部控制结构之中，并且不再区分会计控制和管理控制。控制环境反映组织的各个利益关系主体（管理当局、所有者和其他利益关系主体）对内部控制的态度、看法和行为；会计制度规定各项经济业务的确认、分析、归类、记录和报告方法，旨在明确各项资产、负债的经营管理责任；控制程序是管理当局所确定的方针和程序，以保证达到一定的目标。

4.内部控制整合框架阶段。1992年9月，美国反虚假财务报告委员会（通常以其首任主席的名字命名为Treadway委员会）的主办组织委员会（C0SO）了一份报告《内部控制：整合框架》，提出了内部控制的三项目标和五大要素，标志着内部控制进入一个新的发展阶段。内部控制的目标包括合理地确保（reasonablyassure）：经营的效率和有效性；财务报告的可靠性；对适用法规的遵循。内部控制要素包括：（1）控制环境，包括员工的正直、道德价值观和能力，管理当局的理念和经营风格，管理当局确立权威性和责任、组织和开发员工的方法等；（2）风险评估，即为了达成组织目标而对相关的风险所进行的辨别与分析；（3）控制活动，是为了确保实现管理当局的目标而采取的政策和程序，包括审批、授权、验证、确认、经营业绩的复核、资产的安全性等；（4）信息与沟通，是为了保证员工履行职责而必须识别、获取的信息及其沟通，信息系统中包括会计信息系统；（5）监控，即对内部控制实施质量的评价，主要包括经营过程中的持续监控（日常管理和监督，员工履行职责的行动等）、个别评价或者两者的结合（C0SO，1992）。

二、审计模式的变革及其与内部控制的历史渊源和逻辑联系

尽管关于审计的属性有信息论、论、保险论等不同的诠释，但不可否认的是，审计是一项独立的验证活动。相对于被审计的组织（或者，针对内部审计而言，为组织中的某一个局部）而言，审计是一种外来的验证。如果审计可以理解为经济控制的话，它应该是对组织（或局部）的控制。审计的起源可以追溯到很早，但为了简便起见，本文的讨论仅限于现代意义上的审计，即19世纪中叶以后的审计。

审计模式是对审计技术和方法的内在结构尤其是主导因素进行概括和总结的产物。审计模式也处在动态的变革之中。从全面（详细）审计发展到非全面（抽样）审计是审计模式变革的总体脉络；根据审计样本选取原则的进步，非全面审计也在不断演进。总的看来，审计模式的变革大致上已经、正在或者将要经历的轨迹为：账项基础审计（transactions based auditing）——制度基础审计（system based auditing）——风险导向审计（risk based auditing）——业务基础整合审计（business based integrated auditing）。

账项基础审计实质上是直接针对会计账目和数据所进行的详细审计，它于19世纪中叶起源于英国。制度基础审计是通过对内部控制制度的评价来确定实质性测试的范围和程度的审计模式，它大致形成于20世纪40年代。风险导向审计立足于对审计风险进行系统的分析和评价，并据此对审计进行规划，它发轫于20世纪80年代。业务基础整合审计尚在萌芽之中，其核心是根据以经营业务为基础的风险/控制评价来分配审计资源，也有人认为它是对风险导向审计的发展或改进（胡春元，2001）。

应该说，审计模式的每一次变革，都是一次不小的进步。从账项基础审计到制度基础审计完成了审计发展史上的一次飞跃，即由全面审计讲变为非全面审计，大大节省了审计成本。但是，制度基础审计和账项基础审计一样，都属于程序驱动审计（proceduresdrivenauditing），即规划审计时主要考虑的是遵循制度和形成账项的程序及其结果，是一种后验式的方法论导向。风险导向审计考虑了审计环境，以分析和评价审计风险为核心来规划审计，可以促使审计资源在不同风险水平的审计领域之上的合理配置。然而，制度基础审计和风险导向审计都是审计理论导向（auditingtheoryoriented）的，由于审计理论都是以一系列假设为前提的，很难与现实完全吻合，因而需要以经营业务为导向，针对主要经营业务进行风险/控制评价，据此分配审计资源。从这个意义上说，从风险导向审计向业务基础整合审计的转变指导思想上是一个不小的转变。

推动审计模式变革的因素很多，其中最为主要的是审计目标定位的变化，而后者直接受到了所谓“期望沟距”（expectationgap，即社会公众对审计的期望与审计所实际达到的效果或者执行审计的人员自己的期望之间的差距）、物质技术（例如抽样技术、信息技术等）、法律责任（尤其是诉讼和判例）和审计技术自身发展等多重因素的影响。随着社会经济的发展，社会公众对审计的期望越来越高，一系列法律责任事件加大了其紧迫性，物质技术的发展也为更高的要求提供了可能性，审计职业界自身也积极参与和推动审计技术的发展和规范，这样，审计目标定位经历了查错揭弊、验证财务报告的真实性和公允性、验证财务报告与查错揭弊并重，最终转变为降低信息（财务和非财务信息）风险。显然，审计目标定位的变化几乎可以直接与审计模式的变革对应起来。

从表面上看，内部控制与审计的历史渊源始于20世纪初早期审计著作中对内部牵制理论的描述。1936年，美国审计职业组织美国会计师协会（AIA）首次提出内部控制的概念（阎金锷等，1998）；直至40年代，以评价内部控制制度为核心，开发了制度基础审计。此后，内部控制与审计的发展交织在一起，在审计目标定位这个大前提下，不断地互动、耦合。1949年，美国注册会计师协会（AICPA）所属审计程序委员会发表了一份专题报告，首次阐述了内部控制的定义（刘明辉，2001）。该定义十分宽泛，招来了审计职业界的非议。于是，审计程序委员会1953年颁布了第19号《审计程序说明》，区分了会计控制和管理控制；并在此后的第33号《审计程序说明》中明确指出注册会计师应主要检查会计控制。这种审计目标定位的窄化招致了社会公众的不满，于是1988年，美国注册会计师协会审计准则委员会了第55号《审计准则公告》，首次以内部控制结构取代了内部控制，取消了对会计控制和管理控制的划分，并且第一次把审计的目光引到分析审计环境上来，孕育了风险导向审计。此后，1992年，C0SO提出了内部控制整合框架。1996年，审计准则委员会了第78号《审计准则公告》，以内部控制整合框架替代了内部控制结构。此后，开发业务基础整合审计模式开始被一些领先的审计职业机构提上日程。

由此可见，内部控制虽然是内生的，但其自20世纪40年代进入审计的视野之后，在审计目标定位的主导下，其发展十分迅猛，并且同审计模式的变革形成了密切的互动关系，乃至基本耦合，从而呈现出外力促动发展的趋势。

三、引入“组织效率”概念的分析与解读

显然，前面的分析是建立在对零散事件的追溯和因果关系的推理上的，主观色彩比较浓厚，而且得出的是表面化的结论。为了找到一条更为科学、合理的思路，提高理论的科学性和解释力，需要跳出内部控制和/或审计本身，从一个新的视角找出参照体系。为此，我们不妨引入“组织效率”的概念。

在本文中，组织效率是指组织目标的达成情况。由于企业组织是许多主体契约的联结，因而组织的目标实际上是一组目标所构成的目标体系，可以概括为“利益相关主体的利益最大化”，它是一个典型的多目标最优化模型。另外，组织的目标本身也是动态的，随着环境的变化和组织自身的演进，其目标也会不断演变。就目前主流的看法而言，企业组织的基本目标向量可以解释为组织价值（或经营成果）的最大化、财务报告与会计披露的真实性和公允性、财产和债务的安全性、持续经营和长期实现价值增值的能力等。对于一个组织而言，追求其目标、实现其使命的过程便是提高组织效率的过程。

从内部控制的三项目标看，显然它是提高组织效率的重要手段之一，是组织效率的重要内生变量。而且，它主要属于管理当局——实际对组织的财产及其经营行使控制权的的利益关系主体——的职权范围之内。我们不妨假设其他一切不变，将组织效率（OE）与内部控制（IC）的函数关系描述如下：

OE=f（IC）-g（IC）

其中，f（IC）表示内部控制效益（由于内部控制所导致的组织效率的提高），g（IC）表示内部控制成本（由于内部控制而耗费的组织资源的机会成本，以及内部控制对组织效率的牺牲）。显然，f（IC）和g（IC）都是随着内部控制的增加（深度、广度、精度等）而递增的。这样，自然就会得出一个最佳内部控制点的问题，即内部控制并不是多多益善，而有一个合理的度。这与经济学上大多数成本效益权衡（trade-off）模型并无二致。

审计也是为了提高组织效率服务的，但外部审计和内部审计稍有不同。外部审计实际上是由独立的一方对组织效率水平和状况做出评价和签证，以便起到促进（直接提高组织效率，或者指引出更有效的组织资源配置）作用，因而它是组织效率的一个外生变量。至于内部审计，我们既可以从组织中的科层的角度去理解，也可以干脆把它看作是内部控制的一部分。我们姑且仅考虑外部审计（EA），也对组织效率函数做出单因素的简化，可以得出：

OE=h（EA）-k（EA）

其中，h（EA）表示审计效益（由于审计所促进的组织效率的提高或者避免的组织效率损失），k（EA）表示审计成本（由于审计而耗费的组织资源的机会成本）。同样可以知道h（EA）和k（EA）都是EA的单调递增函数，因而整个组织效率函数也变成了一个此消彼长的模型。这样，审计也存在最佳边界的问题。

如果假设其他因素中立，引入内部控制和审计的双因素模型，可以得出新的组织效率函数：

OE=f（IC）-g（IC）+h（EA）-k（EA）

从理论上讲，尽管IC和EA一个是内生变量，一个是外生变量，但是它们之间也存在着一个带有规律性的函数关系：对内部控制投入的组织资源越多，内部控制就越健全，所能增进组织效率的空间越大，从而审计的风险越小，审计的资源投入就可以越小，相应地，审计所能增进组织效率的空间也越小。从数学上叙述，就是IC与EA呈负相关，从而导致f（IC）与h（EA）、g（IC）与k（EA）呈负相关，这就意味着构成OE的4个消长变量之间实际上存在着相互依赖、此消彼长的函数关系。而这正是内部控制与审计之间互动与耦合的逻辑关系的数学表述。

内部审计效率论文例6

我国的审计监督体系是由国家审计、内部审计和社会审计构成，作为审计监督体系内容之一的内部审计，有着自身的作用机制和完善的方法体系，它是组织内部控制的重要组成部分，在检查、监督财政收支、财务收支、经济活动的真实性、合法性及效益性等方面发挥着重要作用。

随着社会主义市场经济体制的建立和完善，组织内、外部环境、内部审计的目标、方式方法、内容等诸多方面都发生了较大的变化，促使内部审计的职能也由以前单一的监督职能，向监督、评价等多种职能转变，内部审计评价是内部审计的应有之义，是与内部审计的目标密切相关的。但内部审计的评价职能能否作为一项新职能，目前尚未获得内部审计理论界和实务界的足够重视，认识上也不尽一致。

事实上，我国目前无论是内部审计理论界，还是实务界，对内部审计评价理论体系和技术方法的研究比较少，还没有形成一套完整的关于内部审计评价的原则、标准及技术方法体系，影响了内部审计评价作用的发挥。因此，本文就如何构建内部审计评价理论与技术的框架体系等问题进行初步探讨，以便规范内部审计评价的行为，充分发挥内部审计评价的功能作用。

二、对内部审计职能的重新认识

（一）经济监督是内部审计的固有职能

审计署于1995年7月14日的《审计署关于内部审计工作的规定》（审计署令1995年第1号）中，指出了内部审计的基本职能为经济监督，是与当时的经济环境、经济条件相适宜的，对于检查、监督组织内部财政收支、财务收支、经济活动的真实性、合法性及效益性有着十分重要的作用和意义。所以，人们习惯称经济监督是内部审计的职能。

（二）在内部审计的目标、内容等诸多因素发生变化的情况下，内部审计由单一监督职能向监督、评价等多种职能转变，是一种必然要求

随着市场经济及现代企业制度的建立和完善，组织对内部审计的目标、范围、内容等方面提出了更高的要求，内部审计的目标不仅在于检查、监督组织财政收支、财务收支的真实、合法及效益性，而且要为组织内部生产、决策、经营、销售等方面的动态管理，提供各种信息咨询与服务，以提高其经营管理水平和经济效益，为组织创造价值。同时，内部审计的范围进一步拓展，内部审计的内容由原来的以财务审计为主，转向以内部控制审计、绩效审计、经济责任审计、风险管理审计为主，内部审计的方式，也由原来的事后审计，转向事前、事中、事后相结合，以事前、事中为主的综合审计，因此，在新的形势下，内部审计的职能也必然会出现新的特点。事实上，国际内部审计师协会的有关文献中，曾使用“审计评价”“业绩评价与比较”等说法，但都是就内部审计工作本身及其质量而言的，在我国内部审计的理论界和实务界还没有系统地明确提出。

（三）监督、评价是内部审计的两个基本职能，在组织的生产、管理、决策等方面发挥着不同作用，以体现内部审计的本质特征

审计署2003年3月4日的《审计署关于内部审计工作的规定》（审计署第4号令）及教育部关于教育系统内部审计工作的新规定中，都明确提出了“评价职能”，与原有的监督职能相并行，并指出：“内部审计是独立监督和评价本单位及所属单位财政收支、财务收支、经济活动的真实、合法和效益的行为，以促进加强经济管理和实现经济目标。”

从审计署新颁布的关于内审工作的规定中可以看出，监督和评价是内部审计的基本职能，监督职能是评价职能的基础和前提，评价职能是实现组织经济管理，提高经济效益，创造组织价值的必然要求，两者相互联系、相互依存，在组织的生产、经营、管理、决策、服务等方面发挥不同的作用。内部审计作为组织的内部管理部门，除监督和评价两个基本职能外，还有咨询、服务、鉴证等辅助功能，它们共同构成一个完整的内部审计功能体系，发挥着各自不同的功能作用，以体现内部审计的本质特征。

（四）突出内部审计的“内向”的特点，充分发挥内部审计评价的功能作用

目前，我国多数的内部审计机构和审计人员，工作重点是审查会计凭证、会计帐簿及会计报表的真实性、合法性，工作的任务是“查错防弊”，对组织的经营管理，如何提高经济效益很少去分析、评价。在企业内、外部环境发生变化及各种风险因素增加的情况下，内部审计工作中心要由原来的“查错防弊”向企业的生产、经营、决策等方面转移；内部审计要由传统的财务审计向内部控制审计、绩效审计等现代审计领域转变；内部审计的模式由“外向型服务”向“内向型服务”转变。

三、内部审计评价的技术方法

由于内部审计是对财政收支、财务收支、经济活动的真实性、合法性及效益性，进行监督和评价，目的是加强组织经济管理，实现经济的目标，所以，内部审计评价职能的履行，是实现组织经济目标的根本要求，是为组织的经济目标服务的，但内部审计评价职能的发挥和履行，要受到内部审计评价内容的复杂化、内部审计评价方式、方法、手段、被审计单位对内部审计评价信息的需求程度以及内部审计评价信息的客观性、科学性、相关性等相关因素的影响，所以内部审计评价过程复杂，具体操作繁杂，它不是对被审计单位作出一种就事论事的简单评价，而是要运用一定的技术方法，对被审计单位进行总体的分析、判断和评价，反映组织在管理、决策、经营、效益等方面存在的问题，揭示其未来发展趋势，以便更好地发挥内部审计评价的作用，创造组织价值。

（一）定量的方法

1 总量分析与评价：就是从总体上对被审计单位或项目的财政收支、财务收支、经济活动的真实性、合法性及效益性，进行分析判断、评价所采用的一种方法。通过检查、核对有关帐户金额、会计凭证的填制、会计帐簿的登记以及财务报表的编制与分析，分析判断组织的会计处理是否遵守会计准则和会计制度的有关规定，是否符合国家有关财经法规的规定，对被审计单位资产、负债、利润的构成比例及总额变化，对被审计单位成本费用开支范围的合理性，资金使用效率，组织的盈利水平和营运能力等相关方面，进行全面地分析、评价，从而对被审计单位或项目的财政收支、财务收支的真实性、合法性及效益性的情况作出一个总体上的分析、判断，并形成审计报告意见，以满足组织管理层的决策需要，充分发挥内部审计评价的功能作用。

2 差量分析与评价：根据实际发生值与目标值（设定值）之间差异的变化情况，对被审计单位的财务收支、财政收支、经济活动的真实、合法及效益，进行分析判断，并发表审计意见的一种方法。通过被审计单位或项目实际提供的会计信息（资产、负债、成本、收入、费用、利润等）同原来设置的目标值进行比较，两者之间存在一个差异（正差异、负差异），通过对差量的分析判断，可以反映被审计单位或项目财务收支的真实性、财务状况变动情况、盈利水平和营运能力，以考核被审计单位或项目的财务收支活动、经济活动是否达到经济、效率和效果，从而为被审计单位或项目作出一个恰当的分析和判断，以便组织加强经济管理和实现经济目标。

3 比率分析与评价：把组织同一时期财务报表中若干相互关联的项目进行比较，计算出比率，通过比率变化，对被审计单位或项目的财务收支、财政收支、经济活动的真实性、合法性及效益性，进行分析判断、评价所采用的一种方法，以反映组织的财务状况及财务成果，揭示组织未来的发展趋势。比率分析有三种方式：结构比率分析、效率比率分析、相关比率分析。其中，结构比率分析，是指组织某一经济指标的构成项目占总体项目的比率，通过该比率的变化，反映组织财务状况的变动趋势及存在的问题。如：流动资产占总资产的比率；流动负债占总负债的比率等等。效率比率分析，是指组织的某一经济活动的投入与产出的比率，通过该比率的变化，分析组织某一经济事项的盈利水平及经济效益的高低。如：成本利润率、销售利润率等。相关比率分析，是指组织某两个或两个以上的相关经济事项的比率，通过该比率的变化，可以反映各项经济活动之间相互关系，分析组织的财务状况及未来发展前景，如：流动比率、速动比率等。

4 趋势分析与评价：是指组织选择某两期或者连续若干期相同的经济指标进行比较，计算百分比，通过百分比的变化，对被审计单位或项目的财务状况变动情况以及经济活动的效益性，进行分析、判断、评价所采用的一种方法。指出其存在的问题，对组织的运营绩效、盈利水平及未来的发展趋势，作出一个客观的公正的评价，以促进组织加强经济管理，实现其经济目标。如：比较财务报表法、比较财务比率法。

5 相关分析与建立模型：相关分析，是指组织的一个变量同另一个变量的相互关系，可以是正相关的，也可以是负相关的。建立回归模型，是指组织的一个变量变化引起另一个变量的变化或者一个变量变化引起若干个变量的变化时，可以通过建立如y=a+bx（a为常数项，b为回归系数）的回归模型方程，对变量之间的变化加以分析、判断、评价，通过建立回归模型，对组织变量之间的相关分析进行量化，通过回归模型估计值与实际值进行比较，分析判断有关数据的真实性及误差率并对新的数据进行预测。内部审计人员通过利用相关分析和建立回归模型，检查、分析、判断组织经济活动中，有关变量之间的相关程度及数据的合理性、真实性，指出组织在生产、经营、管理、决策、效益等方面存在的问题，以便组织更好地加强经营管理，提高经济效益，实现经济目标。

（二）定性的方法

1 经验判断法：是指内部审计人员，根据自己工作的经验及相关的专业知识水平，对被审计单位的财政收支、财务收支、经济活动的真实性、合法性、效益性，进行分析判断所采用的一种方法。很显然，由于这种方法受内部审计人员专业知识水平、工作经历、主观意识等多种因素的影响，所以内部审计评价的结论意见，往往带有一定的片面性、主观随意性和不真实性，不能真实地反映被审计单位或项目的财政收支、财务收支、经济活动的实际情况，所以在实际内部审计工作当中，很少采用这种方法。

2 调查询问法，是指内部审计人员对被审计单位的财政收支、财务收支情况及经济活动的真实性、合法性及效益性，采取询问有关财务负责人、当事人，调阅有关的账簿资料，查看会议记录及有关规章制度和文件，对被审计单位的财务收支状况及经济活动的真实性、合法性、效益性，进行分析、判断、评价所采用的一种方法。同样，这种评价方法也不能全面客观地反映被审计单位财务收支、财政收支及经济活动的真实性，存在一定的局限性。

四、内部审计评价与相关技术方法的关系

（一）内部审计评价与财务（报表）分析的关系

内部审计评价与财务报表分析具有内在的联系。财务报表分析包括：资产负债表分析、损益表分析、现金流量表分析等三个方面，通过对财务报表进行分析，可以反映组织的偿债能力、营运能力、盈利水平并揭示未来组织的发展趋势。内部审计评价的结论是否真实合理，直接影响着财务报表分析结果的有用性和客观性，同样，通过对财务报表分析所提供的有关财务指标变化情况的研究，将有助于内部审计人员，分析、判断和掌握组织财务状况变动情况，揭示未来发展趋势，以便更好地完善内部审计评价工作。

（二）内部审计评价与业绩（绩效）评价的关系

内部审计评价与业绩（绩效）评价具有一定的关系。内部审计评价的内容，既有真实性、合法性，又有效益性，内部审计关于效益性的评价与管理部门业绩（绩效）评价有一定的关系，但不能代替组织管理部门的绩效评价，两者在评价的程序、标准、目标等方面存在着差异性。内部审计人员或机构可以为管理部门提供效益性方面的有关资料信息，满足管理部门绩效评价的相关需要，以帮助管理部门进行绩效考评，确保管理部门绩效评价结果的客观性。

（三）内部审计评价与全面（综合）评价的关系

内部审计评价与全面（综合）评价具有内在的一致性。随着内部审计范围的扩大，内部审计内容也从单一财务审计领域，向内部控制审计、质量审计、绩效审计、经济责任审计、风险管理审计等多种领域转变，内部审计的评价已经渗透到组织生产、经营、管理、决策、服务等诸多方面，提供的内部审计评价信息具有全面性，能满足相关方面对信息的需求。管理部门通过分析内部审计评价的信息，指出组织在生产、经营、管理等方面存在的问题，提出改进的意见和建议，以促进加强经营管理，实现经济目标。

五、结论

（一）内部审计评价是内部审计的应有之义，是与内部审计监督相并行的一项新职能。

（二）内部审计评价与内部审计目标密切相关，是充分发挥内部审计功能作用的必然要求。

（三）内部审计评价已经形成一系列基本原则和标准，实务中需要结合具体业务研究采用适当的评价标准。

（四）内部审计评价具有多种多样的比较分析与判断评价的技术方法，实务中需要结合具体业务研究采用有效地分析评价技术。

（五）内部审计评价与财务报表分析、业绩评价和综合评价技术具有内在关系，可以有效地研究利用其他相关分析评价的结果。

主要参考文献：

陈秋金，2004，“浅析内部审计的发展及其职能变化”，《中国农业会计》第5期。

（美）理查德·L·莱特里夫等编著，1999，《内部审计原理与技术》，中国审计出版社。

荆新等主编，2002，《财务管理学》（第三版），中国人民大学出版社。

宋常、刘正均，2003，“完善与发展我国企业内部审计的思索”，《审计研究》第6期。

孙立、刘宝珍，2004，“发挥内审功能，增加公司价值”，《统计与决策》第10期。

内部审计效率论文例7

绩效审计是审计发展的必然产物，是当今世界政府审计的主流，它丰富和充实了政府责任监督体系。在政府绩效审计过程中必须有一个指导审计活动、衡量审计事实、鉴定经济效益的标准，这就是绩效评价标准。绩效评价标准是审计部门或审计人员对实际效果进行衡量或评价的鉴定要点，是衡量经济效益优劣的尺度。

一、国内外研究现状

（一）国外研究现状

一些西方发达国家如美、英等国在政府绩效审计的研究时间上远远早于我国，而且他们的经济发达程度以及审计体制等也为政府绩效审计的发展创造了条件，所以他们在政府绩效审计评价指标体系方面的研究也显然比我国成熟。就世界范围来看，美国的政府绩效审计评价指标体系的建设走在世界的前列。美国的政府绩效评价体系由硬性指标和软指标共同构成。美国的政府绩效审计就是以硬性指标为基础毕业论文怎么写，针对不同被审计项目，制定不同的评价指标体系并采用一定的方法如综合评分法进行评价[1]。

英国国家审计署对政府绩效确定了三项标准:钱是否花的少，尽可能少地耗费人力物力和财力;钱是否花得好，通过比较所投入资源与所产生效益进行评定;钱是否花的明智，通过比较预期效果与实际效果进行评估。英国政府绩效审计部门以这三项标准为依据，运用各部门各行业己有的评价指标，对其经济性、效率性和效果性进行评价。[2]英国在评价方法上也有许多形式，如专家意见法、问卷调查法、实地考察法、具体评价指标的对比、定性分析、运用统计进行定量分析等[3]。

（二）国内研究现状

国内以绩效审计评价标准为专题的研究文章并不多见，夏军峰简要介绍了国外绩效审计的评价标准，指出由于绩效审计的不确定性和复杂性，审计人员不得不为每个具体的审计项目建立评价标准，标准可以来自于基本的计划文书、预算文件、项目报告、国际机构的标准、政府的方针政策、专业机构的公告、过去的执行情况等。审计人员还应对绩效评价标准的适当性做出判断，许多具体的审计标准应在审计实施过程中建立中国学术期刊网。其他大多数研究者把绩效审计评价标准作为讨论的问题之一[4]。

张丽华指出我国目前开展绩效审计的障碍之一就是缺乏一套完整的评价绩效的指标体系，并提出了一些设想，认为公共机构绩效评价体系应包括被审计单位资源占用、资源利用、管理活动、社会效益和生态效益等方面的内容，在建立政府绩效审计指标体系时毕业论文怎么写，还应将定量评价与定性评价相结合，对无法量化的影响绩效的因素，可借鉴美国的做法，建立“优先实践”原则作为衡量标准[5]。

张天正提出绩效审计应着力于评价被审计单位的工作效率、管理控制体系、工作方法以及工作结果。其中工作效率可以用公共资源的数量与需求量、设备和职工允许空闲的时间、一定时间内完成的工作量等定量指标来衡量，其他几个方面则多为定性评价[6]。

邢俊芳、吕文基撰写的《经济效益审计》一书讨论了行政事业单位资金利用效益审计的评价标准，以经费自给率、经费节约率、单位工作量费用率、本年人均经费、本年人均经费、比上年经费节约率等作为考核行政机关效益的指标，显然上述指标主要是从经济性方面对绩效进行考量，效率性和效果性方面的考核不够[7]。

竹德操等编著的《经济效益审计》又进一步提出了本年实事完成率、群众来信来访处理率、所属地区社会总产值增长率、所属地区引进外资增长率等效率指标，这些指标的贡献在于对行政机关的效益考核指标在考虑经济指标的同时考虑到了社会效益;其次，该书指出长远的经济效益、地区的合理经济结构难以从一时的指标中反映出来[8]。

二、政府绩效审计评价标准的建立原则

建立政府绩效评价标准的功能，在于保证政府绩效审计判断的一致性和客观性。[9]因此，审计人员在制定或选择评价标准时必须遵守以下基本原则。

（一）评价标准的相关性

相关性是指审计评价标准应当与被审对象的核心效用紧密相关。审计评价标准要能够对具体审计目标的实现程度进行评价，并且保证绩效审计提供的信息有助于信息使用者做出正确的决策或采取正确的行动。随着审计的深入，审计目标会层层细化。审计人员应针对各个具体目标来选择相应的评价标准。审计人员必须为每一项审计项目量体裁衣，根据审计项目的具体特点和具体审计目标，形成审计人员的绩效审计评价标准。

（二）评价标准的可操作性

可操作性主要是指审计评价标准必须简明、具体、易懂毕业论文怎么写，便于审计人员进行分析，易于判断被审计对象绩效的好坏，也有利于信息使用者的理解。审计评价标准应充分考虑到客观条件的影响，从被审计单位或项目的实际情况出发，反映现实的方法、管理能力、组织结构，且考虑发展潜力，主要对可控制和可调整的因素进行评价。

（三）评价标准的科学性

科学性主要是指审计评价标准不受任何单位和个人的主观意志左右，在相同的环境和条件下，不同的评价人可以使用该审计评价标准得出相同的结论。审计评价标准应当涵盖特定条件下绩效的所有重要事项和方面。即注意眼前利益和长远利益相结合，国家利益、集体利益和个人利益相结合，经济效益和社会效益相结合，预算和实际业绩相结合，能够全面、辩证地考虑分析问题[10]。

笔者认为，除了上述三个原则之外，绩效审计评价标准还必须保持一定的灵活性，由于政府各部门的目标、性质、职能各不相同毕业论文怎么写，故如果要建立一个固定的标准模式很难，所以，灵活性是政府绩效审计评价标准的一个重要特征，即根据不同的单位选用不同的标准，这样可以满足不同部门的需要。另外，还要遵循一致性原则，标准可能来自不同的方面，但是有个很重要的前提，就是一定要与法律、法规、国家政策具有一致性，否则就不具有可操作性，是没有价值的。

三、我国政府绩效审计评价标准的设计

《中国政府绩效评估研究》确定的指标体系由职能指标、影响指标和潜力指标三大类组成。

职能指标。它用来衡量政府在其职能范围内所表现出的绩效水平，具有直接性和主体性，如社会保障问题、社会稳定问题等基本问题。

影响指标中国学术期刊网。它用来测量政府管理活动对整个社会经济发展成效的影响和贡献，具有间接性和根本性。这一指标直接考察政府是否有所作为。

潜力指标。它反映的是政府内部的管理水平，体现政府管理廉洁、公正、高效的政治要求，实际上就是在测量政府在自身建设和内部管理方面的工作效果。

笔者认为毕业论文怎么写，政府绩效的评价标准应该划分为政府总体绩效和项目绩效评价标准两个层次。政府绩效审计总体评价标准是带有根本性和指导性的原则标准，是对政府行为经济性、效率性、效果性的基本规定，也是政府部门开展一系列公共管理活动应努力达到的目标。项目评价标准是对一个项目是否实现其目标进行的评价，其重点是对活动产出价值的衡量。

（一）总体评价标准的设计

1.公共资源耗费审计评价指标

政府拥有社会公共资源的强制分配权，政府远景规划及年度财政预决算需要将财政收入分配于不同的社会发展领域。公共资源耗费类指标主要考察政府行为成本，包括政府人力、物力和财力的占用。具体指标有基本建设支出，行政经费支出和社会综合发展支出。

基本建设支出:基本建设支出是财政用于新建、扩建、改建、重建固定资产的支出，其对国民经济体系的形成，巩固发展国民经济扩大再生产的顺利进行，补充国民经济各物质生产部门所需资金和投资具有重要意义。因此，基本建设支出往往是公共资源耗费的主要形式。

行政经费支出:公共资源耗费通常也必须考虑政府行政效率，衡量指标有行政经费占财政支出的比重、人员资金占用率等指标。当今政府治理的发展趋势是市场经济主导下的“大市场、小政府”。因此，行政经费所占比重过高的政府机构过多的消耗了社会公共资源。

社会综合发展支出:除了基本建设支出、行政经费支出外，政府还必须关注社会的综合发展。因此，政府在科教文卫事业上的财政支出、在环境治理、社会保障、其他公益事业投入以及在司法和国防建设上的投入，均能反映政府在公共资源的投向。

2.政府管理绩效审计评价指标

政府提供公共产品满足公共管理和服务的需要是政府的根本职能毕业论文怎么写，也可以说是政府活动的产出。因此，在保障合理预算的公共支出后，对政府活动的产出绩效考察，即政府业绩考察应作为绩效审计的重点。政府业绩包括政府为社会经济活动提供的服务数量和质量、政府管理目标的实现情况、政策制定水平与实施效果、政府管理效益、政府管理社会效果等。可以通过设计经济效益和社会效益指标来建立政府管理绩效审计评价标准。

(1)经济效益指标

政府职能的转变使得政府调控经济的职能日益突出，由于经济是其他社会资源耗费的基础，经济不发展，各项社会事业就无法顺利开展，也不利于社会发展总目标的实现。因此，经济发展始终是政府尤为关注的“政绩”。在衡量政府经济管理能力的绩效审计评价指标中，可以归纳为以下几类:①宏观经济发展中国学术期刊网。包括人均GDP、经济发展速度、财政收入占国民经济比重、社会总投资增长率、国有资产保值增值率等指标。上述指标反映了地区或部门整体的经济运行状况，是考核政府经济绩效的重要指标。②居民生活水平。国民经济发展的主要目标就是人民生活水平的不断改善，主要包括居民平均可支配收入、消费能力、物价上涨指数等指标。③政府调控能力。包括产业结构、招商引资能力、乘数效应、挤出效应、市场监管能力和法规完善程度等指标。

(2)社会效益指标

政府经济行为的影响不仅体现在经济效益上，而且还体现在其带来的社会效益上。作为一个现代型政府，仅仅关注经济的发展是远远不够的，作为直接关系人民生活的人口和社会方面的指数必须纳入到政府绩效审计中。从质的规定性来看，就是用一定的资源消耗获取满足社会需要之间的关系。从量的规定性来看毕业论文怎么写，就是用一定的资源消耗获取满足社会需要的使用价值和其他有用效果，也就是说，是其付出的代价与其社会受益程度之间的对比关系。具体指标有社会发展状况和人口质量水平。

社会发展状况:失业率、恩格尔系数、基尼系数、公用设施保有量等指标，上述指标主要反映社会发展综合效益。

人口质量水平:人均预期寿命、人口自然增长率、平均受教育程度等指标，主要是反映了人口发展状况和质量。

3.政府行政潜能审计指标

政府行政潜能指标主要是反映政府的施政效率和服务潜能，从而反映政府提供行政服务质量和能力。它包括定性和定量两方面指标。定性指标主要包括:政府战略规划能力、政府应付突发事件能力、领导者基本素质、政府服务环境与条件、机关工作作风等。定量指标主要包括:行政人员大专以上学历所占比重、机关服务单位信息化程度、公务员处理事务速度、政府行政透明度、年行政复议次数、公众支持率以及服务满意度、廉政建设程度等。

（二）项目绩效审计评价标准的设计

项目绩效评价指标包括一般类指标和项目个体评价指标。

1.一般类指标

一般类指标是对不同项目绩效评价摘要是评价项目决策的合理性和可行性。项目从立项直到最终完成是否做到了经济有效地运用资源。项目的成本效益比如何。项目的最终效益质量如何，包括评价项目的经济效益和社会效益。

2.项目评价个体指标

项目审计评价的特殊性决定了对于项目绩效的评价应主要从项目的效果来评价。对项目的前期建设主要评价项目立项的可行性、立项程序的合法性、建设项目的机会成本的评价中国学术期刊网。项目的效果性评价应当从经济效益和社会效益两个方面来评价。

(1)经济效益审计评价指标

①投资利润率

投资利润率指标经济意义明确、直观，计算简便，在一定程度上反映了投资效果的优劣，适用于各种投资规模。、通常情况下，当计算出的投资利润率高于行业平均投资利润率时，认为该项目方案是可行的。

②投资回收期

回收期越短，说明投资的经济性越好，投资回收期也是反映投资效率的一项指标，投资回收期越短，说明投资的效率越高。

③净现值

式中：n----项目的期限

Ik----第k年的现金流入量

Ok----第k年的现金流出量

i----资本成本

该指标是反映投资方案在计算期内获利能力的动态评价指标。当NPV>0时毕业论文怎么写，说明该方案除了满足基准收益率要求的赢利之外，还能得到超额收益，故该方案可行;当NPV=O时，说明该方案基本能满足基准收益率要求的赢利水平，方案勉强可行或有待改进;当NPV<O时，说明该方案不能满足基准收益率要求的赢利水平，该方案不可行。

④内部收益率

内部收益率就是使投资方案在计算期内各年净现金流量的现值累计等于零时的折现率。在项目计算期内，项目始终处于“偿付”未被回收投资的状况，内部收益率指标正是项目占用的尚未回收资金的获利能力，能反映项目自身的盈利能力，其值越高，方案的经济性越好。

⑤净现值率

其经济含义是单位投资现值所能带来的净现值，是一个考察项目单位投资赢利能力的指标。应用NPVR评价方案时，应使NPVR≧o，方案才能接受。

⑥总资产报酬率

该指标反映资产的运用效果。总资产报酬率越高，说明总资产的运用水平越好。

⑦资本保值增值率

该指标反映资产所有者投资回报效果的高低。只有当该指标数值等于或大于100%时毕业论文怎么写，才说明资产所有人的资产得到了保值或增值。

⑧计划投资资金节约率

该指标是反映项目投资经济性的指标。计划投资资金节约率为负且越大，说明项目投资的经济性越好。应当指出的是，这里所指的计划投资额应当是具有科学依据并经过充分论证的。

⑨借债偿还期

借债偿还期是指根据国家财税法规及工程项目的具体财务条件，以可作为偿还贷款的项目收益(税后利润、折旧、摊销及其他收益等)来偿还项目投资借款本金和利息所需要的时间。它是反映项目借款能力的重要指标。

(2)社会效益审计评价指标

社会效益多数难以用货币计量价值，因此社会效益审计评价多以实物或劳动量指标为主，并多表现为服务范围和质量的提高或改善。据此，我国社会效益审计评价指标体系应由以下指标组成:

①资金节约率

该指标是反映社会效益经济性的指标。在项目建设质量保证的前提下，资金节约率为负数且越大，说明公共项目建设的成本越低，社会效益越好。

②工期计划完成率

该指标是反映社会效益经济性的指标。在项目建设质量保证的前提下，工期计划完成率小于1(100%)，说明公共项目投资建设的速度越快，社会效益越好中国学术期刊网。

③公共设施增长率

该指标是反映社会效益效率性和效果性的指标，公共设施增长率越快，说明社会的服务性功能越强，社会效益越好。公共设施增长率一般由城市标准道路增长率、城市公交营运线路增长率、人均绿地拥有量增长率、教育经费增长率、政府部门工作效率提高率、每万人拥有病床数的增长率等具体指标组成。

④公益性事业经费占GDP的比重

该指标是反映社会效益效果性的指标。公益事业经费占GDP的比重越大毕业论文怎么写，说明财政对公益性事业的资金投资越多，政府对公益性事业越重视，社会效益越好。

⑤适龄群体就业率

该指标是反映社会效益效率性和效果性的指标。适龄群体就业率高，说明经济发展势头良好、社会安定，具有比较好的社会效益。

⑥教育水平人员结构比

该指标是综合反映一个国家、地区人民接受教育的状况，是其社会、经济长期发展是否稳定、健康的晴雨表。

四、结束语

无论是总体评价标准，还是项目评价标准，它们的确定都需要我们在开展每一项政府绩效审计活动时不断的摸索。影响政府绩效的因素是方方面面的，有表象的因素也有潜在的因素，有可预见因素也有不可预见的因素等等。因此，绩效评价指标不可能包罗万象，也不是一成不变的，虽然表现形式不同，但目的只有一个，就是建立一种政府绩效审计的衡量尺度。审计过程中，应结合掌握的大量的活的情况进行对比测算。在此毕业论文怎么写，仅是对政府绩效审计评价标准的初步探讨，具体评价指标体系的建立还很不完善。值得注意的是，政府绩效审计评价标准本身是个系统，各种标准应联系的看。同时，由于政府绩效审计客体涉及面很广，既有政府部门财政预算支出，又有重点项目、专项工程支出，还有各类基金支出、国有企业投资支出等等方面。所以，绩效审计指标的确立就必须分类别，按审计客体的不同分别设立，没有适合各类政府绩效审计的一个指标体系。总之，只有经过充分的调查和论证，我国才有可能建立起适合我国国情的政府及其各部门和项目的绩效审计评价标准体系，并使其不断完善，为即将在我国大规模开展政府绩效审计提供科学的评价依据。

参考文献

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[7]邢俊芳,吕文基，《经济效益审计》，人民出版社，1995年.

[8]竹德操,吴云飞,达式华，《经济效益审计》，中国审计出版社,1997年.

内部审计效率论文例8

一、引言

安然和世通等财务丑闻的爆发，引发了人们对公司内部控制的广泛讨论。美国国会也被迫在2002年的时候颁布了萨班斯法案（以下简称SOX）。其中的301条款（SOX 301）规定，上市公司必须设置审计委员会，并且审计委员会的成员需全部由独立董事组成。会计师事务所为公司提供的无论是审计服务还是非审计服务，都需要经过审计委员会的批准，而且在审计过程中遇到的一些重大的会计事项也需要及时的向审计委员会报告。显然，审计委员会在公司治理中充当的是监督者的角色。在这方面，我国也积极的借鉴了美国的做法，并在SOX 法案颁布不久，由中国证监会宣布在3-5年内引入审计委员会制度（张为国、沈振宇， 2003）。截至 2005年底， 中国 A股中自愿设立审计委员会的上市公司已达到 701家， 并有进一步增长的趋势。但是在中国的制度背景下，审计委员会的设立是否有效，能否有效的提升内部控制的质量仍然饱受争议。本文就是以这样一个问题为切入点，从理论上阐述审计委员会的特征对内部控制质量的影响作用。又由于公司内部控制的质量直接影响注册会计师的审计投入和审计风险，进而影响审计师的定价水平，所以笔者认为前面俩个的因素的关系会对审计的定价有一个显著的影响。

二、审计委员会特征与内部控制质量

在过去的十几年中，有许多重大的改革致力于提高审计委员会的效率。然而，审计委员会是否能对财务报表进行实质上的监督仍然饱受争议。关于审计委员会效率的研究主要集中在两个方面，一个是审计委员会的规模，另一个是审计委员会开会的频繁程度。把这两个变量当做审计委员会效率的替代变量，但是研究结论也是有争议的。审计委员会的规模越大，我们通常认为这个公司的审计委员会更专业，股东更重视内控的建设，内部控制的质量越好，审计委员会在监督财务报表的编制方面的效率越高。但是也有观点认为既然一个规模大的审计委员会通常被认为的监督能力更强，那么在这中间必然会产生一个搭便车的问题（即审计委员会只是形式是有效率但实质上并没有表面上看起来的那么有效）。因此有研究表明审计委员会的规模和内部控制缺陷的发生率（Zhang et al. 2007， Hoitash et al. 2009）和财务报表重述（Abbott et al. 2004）之间的关系是不显著的。类似的，用审计委员会的开会频繁程度来代表审计委员会的监督效率同样会面临这样的问题，审计委员会开会的次数越频繁，说明审计委员会的委员们在履行他们的监督职责方面越勤勉。Abbott et al. （2004）发现审计委员会开会的频繁程度越高，财务报表重述发生概率越低。但是Hoitash et al. （2009）发现相反的结论，即，审计委员会的开会越频繁，内部控制缺陷的发生率越高。本文根据我国的国情，主要考虑审计委员会如下的二个个特征：独立性和规模。

（一） 审计委员会的独立性与内部控制质量

独立性是审计委员会的灵魂，审计委员会在履行其职责的过程中，必须要保持独立性，只有独立的审计委员会才能够确保审计委员会在履行监督、控制、沟通、报告职能过程中的公正性和客观性。

审计委员会的独立性包括形式上的独立和实质上的独立两种。形式上的独立指从表面上看相互之间不是利益相关者，没有利害关系。但是相对于形式上的独立，实质上的独立更加的重要。只有满足实质上的独立性时，独立董事会在发现公司内控方面的缺陷时才能更加公正客观的发表一些有建设性的意见和建议，不会保持沉默。因此相对于形式上的独立，实质上的独立更加的重要。只有具备独立性的审计委员会在对公司的内部控制相关问题作出独立和客观的评价，才可以不受公司治理结构其他各方的干扰，才能够更加有效率的履行其职责，因此审计委员会的独立性越高，那么内部控制的质量就会越好。

（二）审计委员会的规模与内部控制质量

审计委员会在公司中起到一种沟通桥梁的作用，它一方面要对会计信息的记录进行监督，并且对于生成的财务报告也要进行审核；另外审计委员会也肩负着公司内控的建设，对公司内部控制的设计起到关键的作用。不论是对内部审计人员与高管层的监督与沟通，还是对于外部审计人员的监督与沟通，审计委员会都需要投入大量的精力和时间。对于财务报告生成过程的各个环节进行密切的监督，而且对于发现的问题更是要及时的与相关部门进行沟通，及时的对发行的问题进行解决。而这一些的实现都需要有一个足够规模的审计委员会作为基础，如果审计委员会的规模不够大，那么审计委员会在有效的履行上述职责方面就会遇到大大的障碍，遇到问题可能应接不暇，向无头苍蝇一样，焦头烂额。在这种情况下，极易造成管理和监督的缺失，即使能够发现财务报告生成过程中的一些问题，也可能由于沟通和处理的不及时对财务报告的质量造成重大的影响。因此，我们认为审计委员会的规模与内部控制质量是有关系的，即，审计委员会的规模越

大，那么各种职责的划分就更明确，各种职责的设置也更加完善，更加有助于审计委员会职责的履行，因此内部控制的质量越高。

三、内部控制的质量与审计定价

自 Simunic （1980）开创了审计定价经验研究的先河之后，学者们普遍发现客户规模、子公司的数量、应收账款与存货占总资产的比重、对外担保金额、资产负债率、盈亏状况、公司治理水平、审计意见类型、盈余管理迹象、事务所的特征等是影响审计定价的相关因素。但是对于内部控制的质量对审计定价的影响研究的比较少。我国财政部为了便于与国际趋同，在2006年2月时也颁布了新的审计准则，明确提出注册会计师在开展审计工作时，应充分了解并评估客户财务报告发生重大错报的风险，并根据风险评估结果确定审计程序的性质、时间和范围。即注册会计师在执行审计工作时，正式从传统的账项为基础的审计模式变更到风险导向审计模式。在这种模式下，审计师在执行审计工作时，首先要了解被审计单位及其环境，评估重大错报风险。通过风险评估可以确定重点审计领域，对于风险较小的领域，可以降低实质性测试审计投入，使审计资源分配更加合理，审计定价相对下降；其次，如果客户整体风险相对较小，实质性测试的审计资源投入会整体下降，审计定价下降（潘克勤，2008）。（田利军，2010）认为企业内部控制的质量越高，审计证据的可靠性以及可利用的程度也就越高，所以注册会计师可以用较少的审计投入来获得充分、适当的审计证据。

在这样的风险导向审计模式下，审计收费的多少在很大程度上取决于被审计单位内控环境的好坏。注册会计师认为内控环境是一个企业财务环境的基调。内控环境好，那么在一定程度上可以保证财务报表的真实和可靠性。审计委员会作为对企业内控环境监督的一个部门，它的不同特征，如：独立性、规模、勤勉度等特征都会对企业内部控制的质量产生不同的影响。审计委员会的独立性越强、规模越大、勤勉度越高，那么该企业的内部控制质量就越高。在这样的高质量内部环境的企业中，审计收费相对会低。正如我们前文所分析到的风险导向审计摸索下，好的内控减轻了注册会计师的工作量，审计资源的投入降低，因此审计收费也相应的降低。

四、对策和建议

我国的审计委员会制度引入较晚，更方面的制度也相对不太健全。但是近些年来，无论是理论界还是实践界对于审计委员会的讨论都比较多，而且我国也相继的出台一些关于这方面的政策。尽管如此，我们国家的审计委员会的制度在实际的执行过程中还是会遇到一些问题，对于这些问题，本文认为首先，应该提高上市公司审计委员会的独立性。审计委员会的独立性是审计委员会的灵魂和根本，只有保持的独立性的审计委员会的成员，在发现公司关于内控方面的缺陷的时候，才有可能更加客观公正的提出建设性的建议。再者，提高审计委员的规模。我国的《实施细则》中明确规定，审计委员会成员由3-7名董事组成，但是对相关的统计资料进行分析我们可以发现，在我国审计委员会成员的平均人数仅为3-4人，独立董事的人数更是可见一斑。鉴于独立性对于审计委员会的重要作用，本文认为应该提高审计委员会中独立董事的比例。在上文中我们已经分析过，审计委员会的规模小会带来一系列的问题。比如因为人手的不足可能在面对公司内部控制的一些问题时会捉襟见肘，手忙脚乱。而且会因为分工的不明确，责任划分的不到位而影响审计委员会工作的效率。因此本文认为，目前我国上市公司审计委员会的规模还是偏小，应积极的加大审计委员会规模的建设，使审计委员会能够更好的发挥其监督内部控制质量的作用。提高上市公司财务报告的质量，同时降低审计费用。

参考文献：

[1]潘克勤.2008.公司治理、审计风险与审计定价――基于CCGI的经验证据[J].南开管理评论（1） ：106-112.

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[4]张旺峰，张兆国，杨清香. 2011.内部控制与审计定价研究*――基于中国上市公司的经验证据.审计研究：65-72.

内部审计效率论文例9

一、引言

审计意见信息含量主要是指审计意见信息对投资者决策是否有用,进而对股票价格是否有影响。注册会计师作为一种监督机制,应当能揭示企业的机会主义行为。而审计意见作为一种缓解成本的机制,具有信息含量(李增泉,1999),不仅体现在审计意见发表时,也将体现在审计意见发表后。而内部控制是公司内部治理机制的基石,外部审计作为现代公司治理不可或缺的组成部分,其治理作用的有效发挥有赖于内部控制的良好运作。

国外学者通过研究审计师出具的审计意见类型与内部控制的相关性,在一定程度上实证检验了内部控制对审计意见类型的影响效应。那么在我国证券市场上,审计意见类型与内部

控制效率是否具有相关性,并且是否在统计上具有显著性呢?目前国内尚无学者从实证角度回答这一问题。因此,本文在借鉴国外相关文献的基础上,结合信号传递理论和风险传导效应,以审计意见类型为视角,通过不同角度选取内部控制效率的替代变量,对我国上市公司的内部控制效率进行实证研究,旨在发现审计意见类型与内部控制效率之间是否具有相关性,进而为提高我国上市公司的内部控制效率提供一些经验证据。

二、文献综述

现有的文献,通过研究审计意见类型与内部控制的相关性,在一定程度上实证检验了内部控制对审计意见类型的影响效应。

首先,方军雄等(2004)从审计风险的角度研究审计意见,发现:注册会计师在出具审计意见时非常关注客户的风险程度,越是出现亏损、被他人提讼、股东占款比重和资产负债率高,被出具非标准审计意见(以下简称“非标意见”)的可能性就越大。审计风险是指审计人员在对企业的财务报表进行审查后,对财务报表的公允性发表了不恰当的审计意见而可能导致的行政责任、民事责任和刑事责任风险(谢荣,2003)。审计风险的高低直接决定了审计师面临的诉讼风险,针对诉讼风险,审计师倾向于退出高风险的业务。诉讼风险是基于审计需求的保险理论提出来的,保险理论是以风险转嫁理论作为其立论基础,它认为审计具有保险价值,即它能够在审计失败时向投资者提供赔偿。

其次,杨德明、王春丽和王兵(2009)从内部控制质量对外部审计影响的视角,研究审计师面临的审计风险和诉讼风险,发现:内部控制质量的高低直接影响了审计程序,如果假定审计收费一定或基本无法改变,那么,注册会计师可以选择的审计程序也会比较有限,在审计程序选择受到限制的条件下,注册会计师可能发现不了财务报表中的所有问题。这就必然产生审计风险,增加审计师面临赔偿诉讼的几率。王怀明、项敏(2009)实证研究表明:信息披露质量对审计师出具清洁的审计意见具有显著的正面影响。

最后,作为内部控制效率的替代变量,内部控制自我评价报告是否接受外部审计机构的审核(即外部监督),也是衡量上市公司内部控制效率高低的重要标准。周勤业(2005)研究发现:美国注册会计师协会(AICPA)和美国审计署(GAO)(表述其中文含义)都赞成内部控制报告经过审计师验证。另一方面,财务经理协会(FEI)、管理会计师协会(IMA)曾表示反对。反对的理由大体可以归为两个方面: 一个是成本效益的考虑,认为增加审计成本但对财务报告可靠性的提高作用不大;另一个是担心会增加审计师的风险。

三、理论分析与研究假设

(一)理论分析

1.审计需求信号传递理论认为:信息的与信息的质量成本成反比,通过定期公布财务报表和对财务报表的审计(或审核等),能向市场有效传递有关公司状态的信息,从而缓解市场中的逆向选择问题。高质量公司的管理层有动机将公司高品质的信号(如较好的业绩、较好的部控制及风险防范信息)及时传递给投资者(林斌等,2009),高质量的内部控制信息能够显示出该公司具有良好的内部控制系统。因此,内部控制效率越高的公司,越愿意披露详细的内部控制信息。

2.风险转嫁理论是审计需求保险理论的基础,即在审计失败时,审计师需要向投资者赔偿。在风险导向审计模型下,内部控制风险是决定审计风险高低的因素之一。根据风险传导效应,被审计单位的内部控制风险越高,审计风险越高。审计风险决定了诉讼风险,针对诉讼风险,作为理性人的审计师,基于风险规避的动机,更倾向于出具非标意见。基于风险传导效应,内部控制效率越低,内部控制风险和财务风险就越高,财务报告出现重大错报的可能性越大,审计失败的风险也就越大。

(二)研究假设

内部控制质量的高低直接影响了审计程序。如果假定审计收费一定或基本无法改变,那么,注册会计师可以选择的审计程序也会比较有限,在审计程序选择受到限制的条件下,导致审计师面临的诉讼风险增加。较低的内部控制效率,一方面增加了审计风险;另一方面,审计师还需要扩大控制测试的范围和改变实质性程序的性质、时间和范围,进而增加了审计成本。所以审计师为了避免审计诉讼,倾向于出具非标准审计报告。

基于上述分析,笔者认为内部控制信息披露程度反映了内部控制的总体水平,它是衡量内部控制效率的重要指标,即内部控制效率越高的上市公司,越倾向于披露详细的内部控制信息,而内部控制效率低的公司不愿意过多地披露内部控制信息。由于上市公司内部控制效率越低,上市公司越有可能被出具非标意见。故而得出假设1:

H1:非标意见与内部控制披露程度负相关。

上市公司的内部控制监督检查部门,如果定期向董事会或审计委员会提交部控制检查监督工作报告,则可以认为该公司的内部控制制度得到了有效的执行。相对于那些没有定期提交部控制监督报告的公司来说,定期提交部控制监督报告的公司,内部控制效率相对较高。因为制度是静态的,它如果得不到有效地执行,就不能促使内部控制效率的提高。因此,基于此笔者认为,部控制监督部门是否定期提交监督报告,是衡量内部控制效率的重要指标。故而得出假设2:

H2:非标意见与部控制监督部门定期提交监督报告负相关。

COSO报告建议,由管理当局或其指定的人员(如内部审计人员)定期对企业内部控制的设计和执行情况进行评价,并出具评价报告,注册会计师对管理当局的内部控制报告出具审核意见,内部控制评价报告和注册会计师的验证报告一并对外披露。

对上市公司内部控制自我评估报告出具审核意见,会增加审计师的审计风险,进而增加审计师的诉讼风险,所以审计师会谨慎出具审核意见,倾向于给上市公司出具非标准的审计意见,基于此,笔者提出假设3:

H3:非标意见与自愿性披露部控制鉴证报告负相关。

四、研究设计与样本选择

(一)变量选择与界定

1.被解释变量设计

本文把审计意见(OPINION)作为被解释变量,OPINION表示上市公司被外部审计机构出具的审计意见类型,即2008年度是否被出具了非标意见。如果该公司被出具了非标意见,则设定为OPINION=1;否则为OPINION=0。

2.解释变量设计

杨德明、王春丽(2009)采用中山大学和深圳市迪博企业风险管理技术有限公司联合课题组提供的内部控制评价指标来衡量上市公司内部控制。该评价指标由内部环境(19个指标)、风险评估(8个指标)、控制活动(12个指标)、信息与沟通(6个指标)、监督检查(6个指标),以及会计师事务所是否出具评价报告、独立董事和监事会是否发表意见等七部分指标组成。通过对上市公司2007年年报的查询,一旦上市公司建立或从事了与某一指标相关的制度或行为,即赋予1分,最后对分值进行加总,即可得该评价指标。由于该指标反映了上市公司与内部控制相关的各种制度或行为,因此该评价指标越高,反映上市公司内部控制质量越高。以上内部控制效率评价的量化指标,使得我国内部控制方面的实证研究具有更深、更广的可行性,也是本文企业内部控制效率衡量的重要依据。

(1)内部控制信息披露程度(ICID)

本文依据《企业内部控制基本规范》,以内部控制五要素为线索,根据上市公司在年度报告中披露的内部控制信息,对内部控制信息披露程度进行评分。并且把控制活动细分成6个指标:关联交易、对外担保、投资管理、募集资金使用管理、财务(会计)管理、业务管理,共10个指标,每披露一个指标,则1分,披露完整10个指标则得10分,显然,ICID得分越高,披露越详细。ICID反映了内部控制效率的总体高度。

(2)内部监督(INTERNAL)

内部监督,即是内部控制检查监督部门是否定期向董事会或审计委员会提交内部控制监督报告。根据上市公司在年度报告中披露的内部控制信息,若公司的内部控制监督部门定期向董事会或审计委员会提交内部控制监督报告,则INTERNAL =1;否则,INTERNAL =0。INTERNAL从内部控制制度是否被执行的角度,反映了内部控制效率的高低。

(3)外部监督(EXTERNAL)

证监会、上交所分别在2007年和2008年明确提出“鼓励央企控股、金融类和其他有条件的上市公司在披露年报的同时披露董事会对公司内部控制的自我评估报告和审计机构对自我评估报告的核实评价意见”。若是EXTERNAL=1;否则EXTERNAL=0。EXTERNAL从审计机构是否对公司的自我评估报告进行核实评价,并且得出意见的角度,反映了审计师对上市公司内部控制了解程度的高低。

3.控制变量

(1)本年度损益(PROFIT)

上市公司危机严重程度也会影响注册会计师的审计意见类型,Chen and Church(1996)、Louwers(1998)认为当上市公司危机显性化(出现净亏损、债务违约、涉及法律诉讼)时,审计师不仅比较容易察觉公司的持续经营危机,而且更有可能出具非标意见。若本年度上市公司盈利,PROFIT=1;否则PROFIT=0。

(2)审计师变更(CHANGE)

李爽、吴溪(2002)借鉴Lennox的研究思路进行实证研究,结果表明,对于在变更前一年度被出具非标意见的上市公司,通过变更审计师,确实能够在一定程度上改善审计意见的严重程度。耿建新、杨鹤(2001)发现,被出具过非标准无保留意见审计报告的上市公司比未被出具过的更易变更会计师事务所,在变更后,其审计报告中标准无保留意见显著地多于非标准无保留意见。所以,若2008年上市公司变更了审计师,则CHANGE=1;否则CHANGE=0。

(3)资产规模(SIZE)

鲁桂华等(2007)实证研究发现:在控制住文献中已知对审计意见存在影响的诸多审计风险、公司财务特征、事务所特征等变量的前提下,客户相对规模显著地影响审计师的审计意见决策,相对较小的客户被出具非标意见的概率较高。在模型中,SIZE表示t期末资产总额的自然对数。

(4)事务所规模(Big10)

Shackly(1981)和Knapp(1985)的研究证明了事务所的规模会对审计独立性产生影响,规模越大的事务所独立性越强。事务所的规模能够影响会计师的独立性,从而影响审计意见类型。吴瑞勤(2009)实证发现“十大”所出具的非标意见的比例并不比非“十大”高,可见,在中国审计上市公司的事务所在出具审计意见方面并不受自身规模的影响,事务所的规模效应在我国的审计市场中并未体现出来。因此若该事务所为表1中的前十大,则Big10=1,否则Big10=0。

(5)股权集中度(OC)

杨孟环(2006)认为,在其他条件一定的情况下,股权适度集中的公司比股权高度集中和股权高度分散的公司,注册会计师更可能发表真实可信的审计意见。张秀梅(2009)选择H5指数表示上市公司股权集中的程度,该指数表示前5大股东持股比例的平方和。该指标的效应在于对持股比例取平方后,会出现马太效应(即强者衡强,弱者衡弱),从而突出股东持股比例之间的差距。实证发现股权集中度高的公司,股权集中度与非标意见正相关,但不具有显著性。

(6)总资产净利率(NPM)

吴锡皓等(2009)利用Logit回归模型考察财务能力对审计意见的影响是否显著,实证研究发现,每股收益和总资产净利率越高的上市公司,其被出具非标意见的概率越低,反之亦然,即公司总资产净利率和被出具非标意见的可能性成反比。

(7)是否ST(ST)

表示上市公司的持续经营能力不确定。被ST的上市公司,其持续经营能力都在不同程度上受到了一定的影响。吴瑞勤(2009)实证发现上市公司是否被ST也是公司是否被出具非标意见的一个重要的影响因素,原因在于,被ST的公司风险较大,由此被出具非标意见的可能性也大。2008年被ST的公司取ST=1;否则ST=0。

在此基础上,为了检验前述假设,采用多元回归进行验证,本文建立如下审计意见回归模型:

模型:OPINION = β0+β1ICID +β2INTERNAL +β3 EXTERNAL +β4 PROFIT +β5CHANGE +β6 SIZE +β7 Big10 +β8 OC +β9 NPM +β10 ST +ε

用模型来检验假设1、2、3。

(二)样本与数据来源

本文选择了2008年度在我国证券市场上的A股上市公司作为样本,并按以下原则剔除样本:(1)由于金融类公司与非金融类公司差异较大,剔除金融保险类行业公司;(2)剔除距年度报告日上市时间不到一年的公司,即IPO上市公司;(3)剔除收集数据过程中一些无法得到公司内部控制信息的公司。共得到1 433家审计意见样本,占A股总上市公司数量(1 543家)的92.87%,其中上交所807家,深交所626家。

本文所涉及的公司财务数据主要来源于国泰安数据库(CSMAR),并从巨潮资讯网(.CN)、中国注册会计师协会的《2008年中国总收入前十名的会计师事务所情况表》中获取部分补充资料,涉及内部控制信息的数据由笔者手工整理。本文利用Eviews5.1和SPSS16.0软件完成计算和回归分析过程。

五、实证分析

(一)描述性统计结果

对变量的描述性统计结果如表2,其中被出具非标意见的上市公司为101家,占样本数的7.05%;内部控制信息披露程度(ICID)最小值为0,最大值为10,平均值为6.9546,说明内部控制信息披露程度不高,内部控制效率普遍低下;有635家上市公司的内部控制监督部门定期向董事会或审计委员会提交了工作报告,仅占样本数的44.31%,说明大多数公司的部控制监督部门并没有定期提交部控制监督报告,部控制监督部门没有有效地行使监督职能,有待于进一步提高;收到审计机构核实评价意见的为266家,占样本数的18.56%,比率偏低。总体上来说,从上述数据分析中我们发现,我国上市公司的自愿性披露自我评价报告的积极性并不高,披露程度存在严重的问题,上市公司内部控制制度还不完善。

表3比较了非标意见样本(1332家)与标准意见样本(101家)在解释变量和控制变量方面的差异,即各变量之间的平均数、中位数及其是否具有显著的差异。单变量检测结果显示:两类公司在变量ICID、INTERNAL、EXTERNAL、PROFIT、CHANGE、

SIZE、OC、NPM、ST方面表现出显著差异。其中,标准意见样本的ICID和INTERNAL、EXTERNAL、 PROFIT相对较高,分别在1%水平上显著高于非标意见样本;标准意见样本的CHANGE在5%水平上显著低于非标意见样本。表3表明内部控制信息披露程度越高,审计师出具非标意见的可能性越小;定期提交部控制监督报告的公司,审计师出具非标意见的概率比较低。当然,严格的结论有待于下文统计检验的结果来证明。在非标意见样本组与标准意见样本组之间,变量Big10不存在显著性差异。

(二)相关性分析

表4说明各变量之间的相关系数。相关系数表明,反映内部控制效率的三个变量,即内部控制信息披露程度(ICID)、内部监督(即部控制部门定期提交监督报告)(INTERNAL)和外部监督(EXTERNAL)分别在1%的水平上与非标意见显著负相关。控制变量中,PROFIT、CHANGE、SIZE、OC、NPM、ST与审计意见在1%水平上显著相关。

另外,内部控制信息披露程度(ICID)与内部监督(INTERNAL)的相关系数是46.6%,共线性的问题不严重,而且这个结果和我们的预期并不一致,其中的原因可能是内部控制信息披露程度(ICID)的构成因素很多(10个)的缘故,所以只设置了一个模型。其他自变量之间的相关系数最高为0.337,未超过0.5,因此不会存在明显的多重共线性问题,不需要特别关注。

(三)多变量回归分析结果

表5是多元回归分析结果。从表5可以看出,ICID的系数为负,与假设1一致。回归结果表明:上市公司被出具非标意见的概率与内部控制信息披露程度(ICID)、部控制部门定期提交监督报告(INTERNAL)在1%水平上显著负相关,假设1、2得到验证;外部监督(EXTERNAL)与上市公司被出具非标意见的概率正相关,但也不具有统计显著性,即审计师对上市公司内部控制了解程度的高低并不是导致公司被出具非标意见的主要原因,假设3没有得到验证。

假设3没有通过的原因可能是:收到审计机构核实评价意见的为266家,占样本数的18.56%,比率比较低。而证监会在证监公司字[2007]235号文件、上交所在2008年1月2日的《关于做好上市公司2007年年度报告工作的通知》中对董事会对内部控制的自我评价报告是“鼓励”等这样字眼的自愿性的披露要求,并没有提出强制性要求,从上述数据分析中我们发现,我国上市公司的自愿性接受审计机构对自我评价报告出具审核意见的积极性并不高。

就控制变量而言,上市公司被出具非标意见的概率与本年度损益(PROFIT)显著负相关,说明本年度损益仍然是导致审计师变更的主要原因;上市公司被出具非标意见的概率与审计师变更正相关,但不具有统计显著性,印证了李爽、吴溪(2002)的结论;资产规模(SIZE)、股权集中度(OC)、总资产净利率(NPM)、是否ST(ST)与被出具非标意见的概率负相关,且具有统计显著性,分别印证了先前的结论;事务所规模与非标意见正相关,即“大所”更有可能出具客观的审计意见类型,但不存在显著相关性,印证了吴瑞勤(2009)的结论,即在我国,事务所规模的大小并未对审计意见类型产生显著的影响。

六、研究结论与建议

本文利用1433家A股上市公司数据,以2008年度我国A股上市公司中的非标意见为视角,将内部控制信息披露程度(ICID)、内部监督(INTERNAL)和外部监督(EXTERNAL)(自愿性披露审计机构的部控制鉴证报告)作为内部控制效率的替代变量,探讨内部控制效率对审计意见类型的影响。检验结果表明:非标意见与内部控制信息披露程度、内部监督显著负相关;非标意见与外部监督正相关,但并不具有统计显著性。研究结论表明:在我国,上市公司内部控制效率的高低是影响审计意见类型的重要因素。

笔者认为,在我国,上市公司的内部控制水平代表了我国企业内部控制的较高水平,但其现状同样不容乐观,存在内部控制信息披露不规范、内部监督和外部监督不明显等不足之处。 所以,(1)应该通过培训、宣传等方式增强上市公司管理层对内部控制的重视,促使其从思想上提高对内部控制的认识,切实改变其对内部控制的肤浅认识,帮助其树立企业内部控制的系统观和整体观。(2)要确保上市公司内部控制制度被良好地执行,就应该结合其自身的经营特点和实际情况,对内部控制过程进行恰当的监督,建立和完善上市公司内部监督检查体系,保证内部控制的有效实施。(3)完善上市公司内部控制制度,提高其内部控制水平,不仅要从上市公司内部着手建立和完善相关内部控制,还要加强对上市公司内部控制的外部监督,加大对上市公司内部控制建设的检查力度,强化外部监督约束机制。

【主要参考文献】

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内部审计效率论文例10

中图分类号：F830.2文献标识码：B文章编号：1007-4392（2011）01-0043-03

一、人民银行绩效审计的目标以及与传统审计的区别

（一）绩效审计的目标

人民银行绩效审计的目标主要包括评价审计对象管理活动和业务行为的经济性、效率性和效果性。经济性指“从事一项活动并使其达到合格质量的条件下耗费资源的最小化”，以较低的资源投入获得同等质量的效果才能够实现经济性；效率性指“投入资源和产出的产品、服务或其他成果之间的关系”，使用人、财、物和信息资源时，当一定量的投入取得产出最大化，或者取得一定量的产出时实现投入最小化都可以称之为效率性；效果性指“目标实现的程度和从事一项活动时期望取得的成果与实际取得的成果之间的关系”，主要关注的是一个项目是否实现了目标。

（二）绩效审计与传统审计的区别

1.审计目的不同。合规审计的目的是查错防弊，保证被审计单位经济活动的真实性、合规性；绩效审计的目的是客观评价被审计单位的经济活动是否合理、经济和有效，提出建议，以促进被审计部门工作效率的进一步提高。

2.审计标准不同。传统的合规审计标准为现行的法规制度，标准明确，易于执行；而绩效审计的标准则相对复杂，具有一定模糊性。其标准主要包括定性和定量两个方面，对不易用数量标准衡量的因素，应依据国家的政策及其有无社会效益或对社会的有益程度从性质上进行区分、肯定；对于可用一定指标加以量化的并且具有可比性的因素，可根据实际情况用目标标准、设计标准、计划标准、平均标准、历史标准、法定标准、互为标准等来选择评定。

3.审计方法不同。传统审计的审计方法主要是现场检查和审阅；绩效审计则不仅包括这些方法，还包括分析、论证、评价等。

4.审计作用不同。传统审计的作用是确保经济活动的安全合规；绩效审计的作用主要是改善被审计部门的管理水平，促进其工作效率的提升，具有建设性作用。

二、基层人民银行绩效审计评价指标设计

设计科学的绩效审计评价指标，是开展绩效审计评价分析的前提。由于绩效审计的多样性特征以及评价事项的千差万别，一般不应开展全面的绩效审计。因此，在开展某项绩效审计之前，必须要明确具体的审计项目。本文选择基层央行的调查统计部门为审计对象，进行评价指标设计，其基本内容如下：

（一）行政公共资源利用绩效审计

主要对调查统计部门利用行政公共资源的经济性和效率性进行审计。一是物资资源绩效审计。重点审计服务环境与条件能否满足业务需要；业务信息化程度是否达到服务要求；在保证工作质量的前提下，资源的使用是否有效和尽量节约；是否存在保管措施无力等现象；金融服务创新项目的资金投入是否达到最佳效果等。二是岗位资源绩效审计。检查岗位设置是否合理；各个岗位的职责、权限是否明确、清晰；是否避免了重复工作或者人员闲置和过剩，并通过实地考核各岗位的业务量计算调查统计部门人员配置的合理性。

（二）行政管理绩效审计

重点审计决策机制、工作目标、工作计划等行政管理的效率性、经济性和效果性。一是组织管理审计。审计该部门负责人是否理解和履行自身在绩效管理中的引导职责；是否根据工作需要及时召开专门会议，传达上级行有关工作会议精神和国家金融法律法规、方针政策；是否建立完善的决策机制，其管理决策、重大事项是否经过集体研究；是否制定工作计划，计划制定的是否全面、合理、可行，有无落实计划的措施。二是人员管理审计。首先，检查该部门人员年龄、学历、职称结构及工作经历等是否能够满足或胜任相关业务的工作要求；是否定期不定期进行思想教育和相关业务培训，不断提高调统人员的胜任能力；关注管理者间相互协调、相互配合的默契程度以及员工参与管理程度；关注现有岗位是否能够充分发挥岗位人员的能力，现有的工作安排是否存在改善的空间；是否建立科学合理的工作考核激励机制，这有助于进一步挖掘员工的潜力，充分发挥职工的积极性与创造性；关注员工的满意度，具有较高员工满意度的部门有利于促进各项工作的高效完成。

（三）内部控制绩效审计

通过检查内部控制体系建设和内控措施实施情况，评价调查统计部门内部控制的效率性和效果性。一是内控制度审计。通过检查是否建立、健全岗位职责、业务流程、工作制度等内控管理制度，是否随着管理要求的变化对内控制度及时修订以及内控制度是否得到有效执行，即内控制度健全率、及时修订率、有效执行率，进而评价其内部管理效率。二是风险点识别、评估和应对审计。检查是否根据本行、本部门的实际情况和特点，形成对常规业务和管理活动行之有效的风险评估方法体系，对由于控制缺失造成的风险隐患及时识别，并采取有效的应对措施，评价其风险识别和应对能力。三是控制活动审计。检查是否严格执行各类业务审批、事务决定等权限控制，评价其控制活动设计的合理性以及授权审批控制的管理效率。四是信息与沟通审计。通过检查其是否建立内部横向和纵向信息沟通机制，是否及时转发上级行文件，是否将各类业务情况、建议和重要事项及时向上报告，评价其是否存在信息沟通缺失或效率低的问题，确保其业务流程的运作效率和效果。五是监督检查审计。检查部门负责人是否定期对本部门内部控制状况进行检查，部门是否定期对下级行相关部门开展管理检查，评价其监督检查的有效性。

（四）业务管理绩效审计

重点审计履行业务管理职责的效率性和效果性。一是金融统计业务绩效审计。通过检要操作记录率、安装防病毒软件率、系统升级备份率、统计数据双机异地备份率、备份介质销毁审批率、数据档案资料保管合规率、金融统计工作违规处罚率、金融统计资料率等业务行为操作，评价其金融统计业务操作实施效率和管理效果。二是企业征信管理绩效审计。通过对企业申领贷款卡资料完整率、发放贷款卡及时率、送达行政许可及时率、贷款卡年审完成率、办理年审及时率、金融机构违规行为处罚率等内容进行检查，评价其企业征信业务操作实施效率和管理效果。三是个人征信管理绩效审计。检查查询信用报告资料完整率、查询提供证件率、司法部门查询资料完整率、个人信用信息数据库用户密码及时更换率、个人提出异议处理资料完整率、异议申请向征信服务中心及时转交率、异议回复函及时通知领取率等内容，评价其企业征信业务操作实施效率和管理效果。

（五）工作效果绩效审计

一是审计评价工作目标完成情况，是否实现年初制定的工作目标，是否取得预期效果，并分析影响工作效果的因素，提出改进建议，促进其工作效率提升。二是查看调查统计部门受表彰或处分情况以及所在单位和上级行对被审计部门的考核情况，分析其与同级部门存在差距的原因，寻求提升工作管理水平的有效途径。三是审计该部门服务效果，调查了解金融机构、企业、个人对该部门金融服务的满意程度，综合评价其工作效果。

三、目前基层人民银行绩效审计存在的问题

（一）缺乏统一的绩效审计评估体系

目前人民银行尚未制定出台统一的绩效审计准则和操作规程，对绩效审计的目标、内容和方式未明确规定，基层人民银行开展绩效审计只能按照自己的理解去制定指标体系，审计内容重点不一致、指标之间轻重权衡不统一，指标评价标准和评价方法不同都容易造成评价结果缺乏合理性、公平性，最终影响指标量化和综合评价效果。

（二）评价标准主观随意性较大

评价结果主要取决于审计人员对标准的掌握尺度和对绩效审计的理解程度，很可能出现审计人员对审计对象的经济性、效率性和效果性等有关事项做出不恰当的绩效审计判断，从而导致被查部门难以适从，绩效审计的引导作用难以实现。

（三）被审计对象对绩效审计理解不够

被审计对象缺乏绩效管理意识，造成工作中自身在履行绩效管理职责时引导不够，绩效管理工作空缺。同时在审计过程中，与审计人员的沟通存在障碍，不能为审计人员提供为其履行经济责任进行综合评价的相关内容，影响审计效果。

（四）审计人员的绩效审计水平有待提高

绩效审计既要查出问题，又要宏观分析问题，要求审计人员既要有传统的合规审计能力，又要能够深刻理解所审计的业务和绩效审计的实质，以便发现绩效不高的原因，提出改进的对策和途径，这样才能对审计项目有较全面的把握，在评价服务绩效时形成深刻而中肯的判断和分析。但目前在人民银行内部，尤其是基层行对绩效审计知之甚少，审计人员由于长期从事合规性审计，在开展绩效审计时难免存在思维定式，习惯于查错纠弊，不能跳出就事论事的传统审计思维模式的束缚，导致绩效审计工作难以深入研究和开展。

四、相关建议

（一）建立科学合理的绩效审计评估体系

研究制定系统性、操作性较强的绩效审计工作制度和内审评价操作指南，逐步建立起符合人民银行内部管理体制的绩效审计准则，明确内审部门开展绩效审计的审计标准和绩效评价办法，以指导开展绩效审计。

（二）强化绩效审计理论学习和实践

一是结合人民银行工作性质和金融服务业务的特点加强对绩效审计的学习和研究，将绩效管理理念合理贯穿于人民银行审计工作。二是在具体实施绩效审计项目时，审计的目标定位要高，要突破合规审计的局限，对绩效管理情况进行深挖掘、深加工，深入分析影响被审计对象绩效的主要因素，真正实现从绩效管理的角度衡量、评价被审计对象的绩效水平。

（三）加强审计人员与被审计部门的沟通

合理的绩效审计方案是高效完成绩效审计的关键，审计人员在制定方案时，要加强与被审计部门的沟通，征求上级行对口部门的相关意见和建议，确保审计事项内容全面、贴近业务实际、有较强的可操作性，为审计人员对其绩效管理水平进行科学评价做好基础工作。

（四）提高审计人员的综合素质

由于绩效审计大部分指标评价通过定性分析完成，工作质量高低在很大程度上取决于审计人员的综合素质，因此重视审计人员素质的提高是开展绩效审计的当务之急。内审部门应通过培训座谈和参与具体绩效审计项目等形式对审计人员进行绩效审计方法和技术的培训，提高审计人员发现问题、分析问题的能力，力求反映出具有针对性、前瞻性的问题，提出具有宏观性、权威性的对策建议，加快从合规性审计向绩效审计的转型。